Mit der Löschung einer UG im Handelsregister nach § 395 FamFG endet auch die Tätigkeit des Geschäftsführers.

Streitig ist, ob der Beklagte den Kläger zu Recht für Körperschaftsteuern 2013 und 2014, den dazugehörigen Solidaritätszuschlag, die Umsatzsteuer 2014 sowie den dazugehörigen Zinsen gemäß § 233a der Abgabenordnung (AO) der XY UG (haftungsbeschränkt) als deren ehemaliger Geschäftsführer nach § 69 AO sowie wegen § 71 AO in Haftung genommen hat.

Mit notariellem Vertrag vom xx.yy.2010 wurde die XY UG (haftungsbeschränkt) (im Folgenden: UG) als Unternehmergesellschaft mit Sitz in O. gegründet. Ihr Stammkapital betrug 300,00 Euro. Gegenstand des Unternehmens war die [....]. Der Kläger war alleiniger Anteilseigner und Geschäftsführer der UG.

Am xx.yy.2014 bestellte die UG die Kanzlei Z & Kollegen in B (im Folgenden: Anwaltskanzlei) gegenüber dem Beklagten zum Empfangsbevollmächtigten. Sie ermächtigte die Anwaltskanzlei, sie in allen Steuerangelegenheiten zu vertreten. Diese erstellte und übermittelte im Jahr 2014 u.a. die Umsatzsteuer-Voranmeldungen der UG für 2014 an den Beklagten.

Am xx.12.2014 erklärte die UG gegenüber der Stadt O. die Betriebsaufgabe zum xx.09.2014. Am 08.01.2015 wurde im Handelsregister beim Amtsgericht O. vermerkt, dass gem. § 395 FamFG von Amts wegen eingetragen wurde, dass der Kläger nicht mehr Geschäftsführer der UG ist. Zeitgleich wurde vermerkt, dass die UG gem. §§ 395, 397 FamFG von Amts wegen gelöscht wurde.

Mit Schreiben vom 30.01.2015 beantragte die Anwaltskanzlei für die Abgabe der Steuererklärungen 2013 der UG Fristverlängerung bis zum 28.02.2015. Diesem Antrag wurde entsprochen. Mit Schreiben vom 24.03.2015 beantragte sie erneut Fristverlängerung bis zum 30.04.2015. Auch diesem Antrag wurde entsprochen. Steuererklärungen für die UG wurden für die Kalenderjahre 2013 und 2014 nicht eingereicht.

Gegenüber dem Beklagten erklärte der Steuerberater des Klägers, die W Steuerberatersozietät, mit Schreiben vom 14.09.2015, Betreff: "Haftung für rückständige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis der XY UG [...]; Ihr Schreiben vom 17.08.2015", dass der Kläger den vom Beklagten übersandten Fragebogen zum jetzigen Zeitpunkt nicht mehr ausfüllen könne, da ihm keinerlei Unterlagen vorliegen würden. Der bisherige Steuerberater der Anwaltskanzlei habe seine Tätigkeiten eingestellt, da die Gesellschaft zwangsweise gelöscht worden sei. Die einzigen Unterlagen, die ihm noch vorliegen würden, seien die Auswertungen per 31.12.13 und per 31.10.14 der UG. Ausweislich dieser betriebswirtschaftlichen Auswertungen ergebe sich für das Jahr 2013 ein Verlust in Höhe von ./. 13.963,32 Euro und für 2014 ein Gewinn in Höhe von 6.764,07 Euro. Bisher habe der Beklagte aber bereits für das I. und II. Quartal und einen Teilbetrag für das III. Quartal 2014 erhalten. Insofern sei die Steuerschuld der UG durch die bereits geleisteten Vorauszahlungen in vollem Umfang beglichen.

Mit Schreiben vom 08.11.2016 reichte der Kläger bei seinem Wohnsitzfinanzamt, d.h. dem Beklagten, eine Selbstanzeige ein. Darin erklärte er für sich persönlich u.a. Einkünfte aus Kapitalvermögen für die Kalenderjahre 2013 und 2014 nach. Die vom Kläger nacherklärten Einkünfte aus Kapitalvermögen basierten auf verdeckten Gewinnausschüttungen der UG. Das gegen den Kläger am 21.11.2013 wegen des Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer nebst Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer für 2010 und 2011 eingeleitete und am 21.06.2017 erweiterte Steuerstrafverfahren wurde durch rechtskräftigen Strafbefehl vom xx.xx. des Amtsgerichts O., Az. xxxxx, abgeschlossen. Dabei wurde der Kläger zu einer Gesamtgeldstrafe von 75 Tagessätzen zu 60,00 Euro, d.h. in Höhe von 4.500,00 Euro, verurteilt. Bei der Bemessung der Geldstrafe wurde auch die zugunsten der UG hinterzogene Körperschaftsteuer 2013 und 2014 sowie die Umsatzsteuer 2014 berücksichtigt. Wegen der Einzelheiten wird auf den Strafbefehl vom xx.xx. des Amtsgerichts O., Az. xxxxx, Bezug genommen.

Da für die UG keine Steuererklärungen für die Jahre 2013 und 2014 eingereicht wurden, erließ der Beklagte am 24.04.2018 gegenüber der UG Schätzungsbescheide u.a. wegen Körperschaftsteuer 2013 und 2014 sowie Umsatzsteuer 2014. Die Bescheide wurden an die Anwaltskanzlei als Empfangsbevollmächtigte zum Zwecke der Bekanntgabe übersandt. Diese schickte die Bescheide unter Hinweis auf das nicht mehr bestehende Mandat an den Beklagten wieder zurück.

Am 08.06.2018 erließ der Beklagte gegenüber dem Kläger als Geschäftsführer der UG einen Haftungsbescheid. Damit nahm er ihn wegen der Steuerschulden der UG in Höhe von 19.352,51 Euro unter Berücksichtigung einer Tilgungsquote in Höhe von 79,61 % in Höhe von insgesamt 14.440,11 Euro gem. §§ 69, 191 AO in Haftung. Wegen der Einzelheiten wird auf den Haftungsbescheid vom 08.06.2018 Bezug genommen.

Gegen diesen Haftungsbescheid legte der Kläger Einspruch ein. Zur Begründung führte er u.a. aus, dass die im Haftungsbescheid aufgeführten Steuern der Höhe nach unzutreffend seien. Aus dem Strafbefehl des AG O. ergäben sich andere Steuerbeträge für die UG. Auch bei der Berechnung der Haftungsquote seien nicht die Feststellungen aus dem Strafbefehl, sondern die Feststellungen des Finanzamts für Fahndung und Strafsachen zugrunde gelegt worden. Im Übrigen würden mangels wirksamer Bekanntgabe keine bestandskräftigen Bescheide gegenüber der UG existieren.

Mit Einspruchsentscheidung vom 21.11.2023 änderte der Beklagte nach vorherigem Hinweis auf die Möglichkeit einer verbösernden Entscheidung den Haftungsbescheid dahingehend, dass die Haftungssumme von 14.440,11 Euro auf 19.352,51 Euro heraufgesetzt wurde und wies im Übrigen den Einspruch als unbegründet zurück. Dies begründete er u.a. damit, dass die Haftungsinanspruchnahme aufgrund der §§ 34, 69 i.V.m. § 191 AO zutreffend erfolgt sei. Im Rahmen der angekündigten Verböserung sei sie darüber hinaus hinsichtlich der Körperschaftsteuer und des Solidaritätszuschlags 2013 und 2014 sowie wegen der Umsatzsteuer 2014 auch über die Vorschriften der §§ 71, 191 AO erfolgt.

Der Haftungsbescheid vom 08.06.2018 habe aus verfahrensrechtlichen Gründen noch erteilt werden können. Im Streitfall sei die Umsatzsteuer 2014 gem. § 13 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) mit Ablauf des jeweiligen Voranmeldungszeitraums entstanden. Die Körperschafsteuer 2013 und 2014 nebst Solidaritätszuschlag seien gem. § 30 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) mit Ablauf des jeweiligen Veranlagungszeitraums entstanden. Sie sei im Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids vom 08.06.2018 noch existent gewesen, d.h. nicht durch Zahlung, Aufrechnung, Erlass oder Verjährung erloschen. Die Festsetzungsfrist wegen der Umsatzsteuer 2014 sowie der Körperschaftsteuer 2013 und 2014 sei zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids vom 08.06.2018 auch noch nicht abgelaufen. Da für die UG keine Steuererklärungen für die Kalenderjahre 2013 und 2014 eingereicht worden seien, liege ein Fall der Steuerhinterziehung gem. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO vor. Die Festsetzungsfrist von 10 Jahren sei für die Kalenderjahre 2013 und 2014 zum Zeitpunkt des Erlasses der Steuerbescheide im Jahr 2018 noch nicht abgelaufen.

Zudem seien die Schätzungsbescheide der UG gegenüber wirksam bekanntgegeben worden. Es sei zwar zutreffend, dass die Löschung einer juristischen Person gem. § 394 Abs. 2 FamFG zur Folge habe, dass ihr bisheriger gesetzlicher Vertreter (Geschäftsführer) seine Vertretungsbefugnis verliere. Werde eine Kapitalgesellschaft wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen im Handelsregister gelöscht, höre sie zivilrechtlich auf zu existieren. Steuerrechtlich bestehe sie nach der BFH-Rechtsprechung jedoch so lange fort, wie sie steuerliche Pflichten zu erfüllen habe oder gegen sie ergangene Entscheidungen der Finanzbehörde angreife. Im Streitfall sei die Neubestellung eines Liquidators für die UG jedoch nicht erforderlich gewesen, weil die UG durch die Anwaltskanzlei vertreten worden sei. Die entsprechende Vollmacht vom xx.yy.2014 sei vor der Löschung im Handelsregister erteilt worden und wirke damit insoweit fort.

Der Kläger habe zum einen den Haftungstatbestand des § 69 AO verwirklicht. Er gehöre als im Handelsregister eingetragener Geschäftsführer der UG zu dem in § 34 AO genannten Personenkreis. Die dem Kläger obliegenden Pflichten seien dadurch verletzt worden, dass er für die UG die Umsatzsteuererklärung 2014 und die Körperschaftsteuererklärungen 2013 und 2014 nicht eingereicht habe. Als Geschäftsführer seien dem Kläger die Pflicht zur rechtzeitigen und wahrheitsgemäßen Abgabe der betreffenden Steuererklärungen und die hierfür vorgeschriebenen Termine bekannt gewesen. Die Nichtabgabe der betreffenden Steuererklärungen stelle eine grob fahrlässige, wenn nicht gar vorsätzliche Pflichtverletzung dar, die zu einer nicht rechtzeitigen Festsetzung der rückständigen Steueransprüche geführt habe. Insofern habe es sich um eine gravierende Sorgfaltsverletzung gehandelt.

Die Verpflichtung zur Abgabe der Steuererklärungen sei auch nicht dadurch entfallen, dass die UG im Handelsregister gelöscht worden und dadurch das Amt des Geschäftsführers der UG erloschen sei. Gemäß § 36 AO lasse das Erlöschen der Vertretungs- oder Verfügungsmacht die nach den §§ 34, 35 AO entstandenen Pflichten unberührt, soweit diese den Zeitrauen betreffen würden, in dem die Vertretungs- und Verfügungsmacht bestanden habe und soweit der Verpflichtete sie erfüllen könne. Deshalb würde auch die Verpflichtung zur Abgabe von Steuererklärungen bestehen bleiben.

Im Streitfall habe der Kläger die Haftungsanfrage des Beklagten, in dem es auch um die Frage der anteiligen Gläubigerbefriedigung im Haftungszeitraum gegangen sei, lediglich dahingehend beantwortet, dass keinerlei Zahlungseingänge und -ausgänge zu verzeichnen gewesen seien. Einen belegmäßigen Nachweis dafür - beispielsweise in Form von Kontoauszügen - habe der Kläger trotz Aufforderung nicht vorgelegt. Mangels vorliegender Jahresabschlüsse sei die Ermittlung der Tilgungsquote auf Grundlage der in den Steuerakten der UG vorhandenen Unterlagen nicht möglich gewesen. Im Zuge der Gesamtüberprüfung sei festgestellt worden, dass die im Haftungsbescheid zugrunde gelegte Tilgungsquote von 79,61 % unzutreffend sei. Vielmehr sei der Ansatz einer Tilgungsquote von 100 % zutreffend. Dabei sei davon auszugehen, dass alle Gläubiger der UG - mit Ausnahme des Beklagten - zu 100 % befriedigt worden seien. Dies ergebe sich schon aus dem Umstand, dass die UG kein Insolvenzverfahren beantragt habe. Auch hätte der Kläger in dem Schreiben vom 14.09.2015 sicherlich darauf hingewiesen, wenn es Anhaltspunkte dafür gegeben hätte, dass die UG Forderungen von Gläubigern nicht habe bedienen können. Zudem werde davon ausgegangen, dass die UG im Haftungszeitraum nicht vermögenslos gewesen sei. Die UG habe einen Forderungsanspruch gegen den Kläger auf Rückzahlung der verdeckten Gewinnausschüttung besessen. Denn bei der verdeckten Gewinnausschüttung habe es sich um einen Vermögensentzug durch den Kläger zu Lasten der UG gehandelt. Die UG hätte also die Steuern in voller Höhe zahlen können.

Der Kläger habe hinsichtlich der Körperschaftsteuer und des Solidaritätszuschlags 2013 und 2014 sowie hinsichtlich der Umsatzsteuer 2014 vor dem Hintergrund der vorstehenden Ausführungen auch den Tatbestand des § 71 AO verwirklicht.

Er habe durch seinen Steuerberater mit Schreiben vom 14.09.2015 erklärt, dass er die steuerlichen Verpflichtungen der UG durch die geleisteten Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen für das I. und II. Quartal 2014 insgesamt als erledigt ansehe. Aus den ihm vorliegenden betriebswirtschaftlichen Auswertungen ergebe sich für das Jahr 2013 ein Verlust in Höhe von ./. 13.963,32 Euro und für 2014 unter Berücksichtigung der in der betriebswirtschaftlichen Auswertung ausgewiesenen Umsatzerlöse in Höhe von 15.336,11 Euro ein Gewinn in Höhe von 6.764,07 Euro. Unter Berücksichtigung des Verlustvortrags von 2013 nach 2014 werde dies insgesamt zu keiner festzusetzenden Steuer führen. Steuererklärungen für die UG seien infolgedessen für die Jahre 2013 und 2014 nicht eingereicht worden. Demgegenüber habe der Kläger in seinen beim Beklagten eingereichten Einkommensteuererklärungen 2013 und 2014 verdeckte Gewinnausschüttungen seitens der UG als Einnahmen aus Kapitalvermögen erklärt. Unter Berücksichtigung der Selbstanzeige vom 08.11.2016 hätten die verdeckte Gewinnausschüttung 20.541,20 Euro für 2013 und 29.890,50 Euro für 2014 betragen.

Allein die Höhe der erklärten verdeckten Gewinnausschüttung und der Umstand, dass für die UG im Rahmen der eingereichten Umsatzsteuer-Voranmeldungen 2014 bislang nur steuerpflichtige Umsätze in Höhe von 10.335,00 Euro angemeldet worden seien, lasse für den Beklagten den Schluss zu, dass dem Kläger sehr wohl bewusst gewesen sei, dass bei der UG noch erhebliche Steuerzahlungen entstehen würden. Gleichwohl habe er - also vorsätzlich - die Abgabe von Steuererklärungen für die UG nicht vorgenommen.

Hierbei sei auch zu berücksichtigen, dass seit Bestehen der UG die steuerliche Beurteilung der Geschäftsbeziehungen zwischen der UG und dem Kläger streitig gewesen seien. In einem beim Niedersächsischen Finanzgericht wegen der Körperschaftsteuer 2010 der UG anhängig gewesenen Klageverfahren (Az. [..] K [...]/13) habe das Gericht u.a. zum Ausdruck gebracht, dass bezüglich der Geschäftsbeziehungen der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung nicht ausgeschlossen werden könne. In dem beim Niedersächsischen Finanzgericht anhängig gewesenen Klageverfahren wegen Umsatzsteuer 2010 (Az. [...] K [....]/13) sei es u.a. um die Frage, ob der UG aus Rechnungen des Klägers ein Vorsteueranspruch zustehe, gegangen. Nachdem die v.g. Klageverfahren zurückgenommen worden seien, habe die UG in der Folge - ausweislich der Gewerbeabmeldung vom xx.12.2014 - ihren Geschäftsbetrieb zum xx.09.2014 eingestellt. Gegenüber dem Beklagten habe der Kläger mit Schreiben vom 14.09.2015 dazu vorgetragen, dass er die steuerlichen Verpflichtungen der UG durch die geleisteten Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen für das Kalenderjahr 2014 insgesamt als erledigt ansehe. Angesichts der beruflichen Qualifikation des Klägers und des Umstands, dass er steuerlich beraten gewesen sei, könne dieses Vorgehen des Klägers nicht als unabsichtliches Versehen interpretiert werden.

Im Übrigen sei das Entschließungs- und Auswahlermessen zutreffend in den gemäß § 191 i.V.m. § 5 AO zu beachtenden Ermessensgrenzen ausgeübt worden. Die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis durch Inanspruchnahme der Steuerschuldnerin UG selbst habe nicht zum Erfolg geführt. Die UG sei freiwillig nicht bereit gewesen, zu zahlen. Der Kläger selbst habe erklärt, dass er die steuerlichen Verpflichtungen der UG durch die Zahlung der Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen 2014 insgesamt als erledigt angesehen habe. Es sei deshalb ermessensgerecht gewesen, nunmehr die vom Gesetzgeber gemäß § 69 AO eingeräumte Maßnahme zur Inanspruchnahme des Klägers wahrzunehmen. Besondere Umstände, die den Beklagten hätten veranlassen können, von der Geltendmachung der Haftung aus Ermessensgründen abzusehen, seien nicht vorgetragen worden. Solche Gründe seien auch aus den vorliegenden Akten nicht ersichtlich. Der Kläger habe die ihm als Geschäftsführer der UG auferlegten Pflichten in zumindest grob fahrlässiger Weise verletzt. Nach § 34 Abs. 1 Satz 1 AO habe er die steuerlichen Pflichten der UG zu erfüllen gehabt. Nach § 34 Abs. 1 Satz 2 AO habe der Kläger insbesondere auch dafür zu sorgen gehabt, dass die Steuern der UG aus den Mitteln entrichtet würden, die er verwaltet habe. Diese Verpflichtung habe für alle Steuerforderungen bestanden, die während seiner Tätigkeit als Geschäftsführer fällig geworden bzw. entstanden seien.

Nach den vorliegenden Unterlagen sei der Kläger alleiniger Geschäftsführer der UG gewesen. Schon aus diesem Grund sei er in Haftung zu nehmen. Anhaltspunkte dafür, dass andere Personen als Haftungsschuldner in Betracht hätten kommen können, seien aus den Akten nicht ersichtlich. Diesbezüglich habe der Kläger auch keine konkreten anderen Personen benannt. Darüber hinaus sei es geboten, den Kläger über die Vorschrift des §§ 71, 191 AO in Haftung zu nehmen.

Besondere Umstände, die den Beklagten hätten veranlassen können, von der Geltendmachung der Haftung gegen den Kläger aus Ermessensgründen abzusehen, seien nicht vorgetragen worden. Solche Gründe seien auch aus den vorliegenden Akten nicht ersichtlich. Vor allem sei eine Realisierung bei anderen Personen wie dem Steuerschuldner oder einem anderen Haftungsschuldner nicht möglich gewesen.

Mit seiner am 12.12.2023 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Er trägt u.a. vor, dass der erlassene Haftungsbescheid rechtswidrig sei. Es existierten keine bestandskräftigen Bescheide gegenüber der UG. Eine wirksame Bekanntgabe der Bescheide sei am 14.04.2018 gegenüber der Anwaltskanzlei aus B. nicht möglich gewesen.

Zudem sei auch nicht nachvollziehbar, warum im ursprünglichen Haftungsbescheid eine Steuerzahlung berücksichtigt worden sei, die in der Einspruchsentscheidung ersatzlos gestrichen worden sei. Für den Kläger sei mangels bestandskräftiger Bescheide vollkommen unklar, welche Steuern festgesetzt und welche Zahlungen erfolgt seien. Auch deshalb habe zu der Haftungsquote keine Stellung bezogen werden können.

Soweit der Beklagte im Rahmen der Einspruchsentscheidung die Haftungsinanspruchnahme nunmehr auch auf §§ 71, 191 AO gestützt habe, sei darauf hinzuweisen, dass der Strafbefehl von geringeren hinterzogenen Steuern ausgegangen sei, als der Beklagte in seinem Haftungsbescheid geltend gemacht habe. Überdies habe der Beklagte versäumt, Ausführungen zum Vorliegen des Tatbestandes der Steuerhinterziehung zu machen. Vorliegend werde bestritten, dass der Kläger in Bezug auf die Körperschaftsteuer nebst Solidaritätszuschlag 2013, Körperschaftsteuer nebst Solidaritätszuschlag 2014 sowie Umsatzsteuer für 2014 zugunsten der UG vorsätzlich gehandelt habe. Vielmehr sei es ihm mangels vorliegender Buchhaltungsunterlagen nicht möglich gewesen, die Steuererklärungen fristgerecht einzureichen. Der seinerzeit zuständige Berater Rechtsanwalt und Steuerberater T. der Anwaltskanzlei aus B. sei für den Kläger nicht mehr erreichbar gewesen und er habe auch über seinen neuen Steuerberater bereits im Jahr 2015 vergeblich versucht, an die Unterlagen heranzukommen, um die Steuererklärungen abgeben zu können.

Der Kläger beantragt,

1.den Haftungsbescheid vom 08.06.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.2023 aufzuheben,

2.die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt er auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 21.11.2023 Bezug.

Mit Verfügung vom 07.11.2024 hat die Berichterstatterin nach vorläufiger Bewertung der Sach- und Rechtslage darauf hingewiesen, dass der Beklagte nicht hinreichend dargelegt und nachgewiesen habe, dass der Kläger als ehemaliger Geschäftsführer der UG eine ihm auferlegte Pflicht verletzt haben könnte. Nach Aktenlage habe der Kläger nicht versäumt, für die UG die Körperschaftsteuererklärungen 2013 und 2014 sowie die Umsatzsteuererklärung 2014 rechtzeitig beim Beklagten abzugeben.

Ausweislich des Handelsregisterauszugs der UG sei der Kläger zwar ihr Geschäftsführer gewesen. Diese Tätigkeit habe jedoch mit der Löschung im Handelsregister am 08.01.2015 jeweils vor Ablauf der im Streitfall maßgeblichen Abgabefristen geendet. Denn die Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen für 2014 hätten jeweils bis zum 31.12.2015 abgegeben werden müssen. Die Körperschaftsteuererklärung für 2013 hätte nach Aktenlage durch die vom Beklagten ausweislich der Akte gewährten Fristverlängerung bis zum 30.04.2015 abgegeben werden müssen.

Da die Abgabefrist zum Zeitpunkt der Beendigung der Tätigkeit als Geschäftsführer noch nicht abgelaufen sei, könne dem Kläger nicht vorgeworfen werden, etwaige Steuererklärungen für die UG nicht rechtzeitig abgegeben zu haben. Für die Abgabe der Steuererklärungen sei er jedenfalls nach der Löschung im Handelsregister als Geschäftsführer nicht mehr verantwortlich gewesen.

Der Umstand, dass die gelöschte UG steuerrechtlich so lange als fortbestehend gelte, bis steuerlich alles abgewickelt sei, führe zu keiner anderen Beurteilung. Dies habe nicht zur Folge, dass auch das Amt des Geschäftsführers als fortbestehend angesehen werde.

Der Beklagte habe zudem nicht hinreichend dargelegt und nachgewiesen, dass der Kläger insoweit eine Steuerhinterziehung begangen oder an einer solchen Tat teilgenommen hat. Der Kläger sei zum Zeitpunkt des vom Beklagten erwähnten Schreibens vom 14.09.2015 aufgrund der Löschung als Geschäftsführer im Handelsregister weder befugt noch verpflichtet gewesen, Erklärungen bzw. Angaben für die UG gegenüber dem Beklagten zu machen. Überdies habe er mit dem Schreiben vom 14.09.2015 selbst keine Angaben zur UG gemacht, sondern sein Steuerberater. Zudem habe es sich bei diesem Schreiben vom 14.09.2015 ausweislich der Betreffzeile "Haftung für rückständige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis der XY UG [...]; Ihr Schreiben vom 17.08.2015" um eine Reaktion des Steuerberaters im Haftungsverfahren des Klägers und nicht im Festsetzungs- oder Rechtsbehelfsverfahren der UG gehandelt.

Dass das Amtsgericht O. den Kläger durch rechtskräftigen Strafbefehl wegen Steuerhinterziehung in 9 Fällen verurteilt habe, führe zu keiner anderen Beurteilung. Seien Vorgänge sowohl in strafrechtlicher als auch in abgabenrechtlicher Hinsicht zu ermitteln und zu würdigen, sei das Finanzgericht an die tatsächlichen Feststellungen einer vorangegangenen strafgerichtlichen Entscheidung nicht gebunden (BFH-Urteil vom 02.12.2003, VII R 17/03, BFH/NV 2004, 597; Koenig/Kratzsch, 5. Aufl. 2024, AO, § 71 Rn. 16).

Dazu hat der Beklagte u.a. erwidert, dass am 08.01.2015 die UG gemäß §§ 395, 397 FamFG von Amts wegen im Handelsregister gelöscht worden sei. Mit Löschung der Gesellschaft im Handelsregister ende grundsätzlich auch die Vertretungsmacht des Geschäftsführers. Mit dem Ende der Vertretungsmacht würden grundsätzlich auch die steuerlichen Pflichten des § 34 AO enden. Die steuerlichen Pflichten bestünden nur für die Zeit, in der sie als Verfügungsberechtigte aufgetreten seien. Allerdings würden die steuerlichen Pflichten nach der Beendung der Vertretungsmacht gemäß § 36 AO insoweit nicht entfallen, als diese den Zeitraum betreffen würden, in dem die Vertretungs- und Verfügungsmacht bestanden habe und der Verpflichtete sie habe erfüllen können. Der zum Jahresende ausgeschiedene Geschäftsführer habe noch die das letzte Jahr betreffenden Steuererklärungen abzugeben, da die Erklärungspflicht mit Ablauf des Jahres begründet gewesen sei. Das Finanzamt könne z.B. verlangen, dass der zum Jahresende ausgeschiedene Geschäftsführer einer GmbH die Steuererklärungen, die das letzte Jahr betreffen würden, abgebe; denn die Erklärungspflicht sei mit Ablauf des Jahres begründet worden. Vom Finanzamt gewährte oder gesetzlich bestimmte Abgabefristen für die Steuererklärungen würden die zum Jahresende entstandenen Pflichten zur Abgabe der Steuererklärungen (für die Veranlagungszeiträume vor Erlöschen der Vertretungsvollmacht) nicht beeinflussen. Umsatzsteuer-Voranmeldungen seien gemäß § 18 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 UStG bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Voranmeldezeitraumes (Kalendervierteljahr oder -monat) abzugeben. Die Pflicht zur Abgabe der (korrekten) Voranmeldungen entstehe somit - mit Ausnahme der Anmeldung für den letzten Voranmeldezeitraum eines Jahres - bereits im Laufe des Jahres. Auch nach dem Erlöschen der Vertretungs- oder Verfügungsvollmacht, gleichgültig worauf dies beruhe, habe der gesetzliche Vertreter, Vermögensverwalter oder Verfügungsberechtigte die nach §§ 34 und 35 AO bestehenden Pflichten zu erfüllen, soweit sie vor dem Erlöschen entstanden seien und er zur Erfüllung noch in der Lage sei (AO-Anwendungserlass (AEAO) zu § 36). Danach habe der Kläger auch nach dem Erlöschen seiner Vertretungsmacht am 08.01.2015 die ihm aufgrund des § 34 AO obliegenden Pflichten zu erfüllen, soweit er sie habe erfüllen können. Dies betreffe auch seine bis zum 08.01.2015 entstandenen steuerlichen Pflichten, zu denen auch die Abgabe der Steuererklärungen zähle.

Da der Kläger einziger Geschäftsführer - es sei kein Liquidator bestellt worden - und Gesellschafter der UG gewesen sei, sei es ihm auch möglich gewesen, seine Verpflichtungen zu erfüllen. Denn ihm hätten die notwendigen Unterlagen, die für eine Erstellung der Steuererklärungen notwendig gewesen seien, vorgelegen. Er sei somit auch nach dem 08.01.2015 verpflichtet gewesen, die Steuererklärungen für die Jahre 2013 und 2014 abzugeben. Zur Abgabe (korrekter) Umsatzsteuer-Voranmeldungen sei der Kläger bereits während des laufenden Jahres 2014 schon verpflichtet gewesen, also während der noch bestehenden Vertretungsvollmacht.

Durch die Nichtabgabe der Steuererklärungen bzw. Abgabe der Umsatzsteuer-Voranmeldungen mit fehlenden Umsätzen seien die Steuern nicht rechtzeitig festgesetzt worden. Die Voraussetzungen einer Inhaftungsnahme gem. § 69 AO seien erfüllt.

Der Kläger habe aufgrund seines pflichtwidrigen Verhaltens die Körperschaftsteuererklärungen 2013 und 2014 sowie die Umsatzsteuererklärung 2014 nicht abgegeben. Die Umsatzsteuer-Voranmeldungen seien nicht korrekt gewesen. Da deshalb die Steuern verkürzt bzw. nicht rechtzeitig festgesetzt worden seien, liege insoweit eine Steuerhinterziehung vor.

Am 08.11.2016 habe der Kläger eine Selbstanzeige beim Finanzamt eingereicht und Einkünfte aus Kapitalvermögen für die Jahre 2013 und 2014 nacherklärt, die er in seinen Einkommensteuererklärungen bisher nicht angegeben habe. Diese nachträglich erklärten Einkünfte basierten auf verdeckten Gewinnausschüttungen der UG. Folglich seien Einkünfte auch bei der UG zu berücksichtigen, die das zu versteuernde Einkommen erhöhen würden. Da der Kläger dem Finanzamt diese steuerlich erhebliche Tatsache nicht mitgeteilt habe, sei die Körperschaftsteuer verkürzt und nicht rechtzeitig festgesetzt geworden. Es liege eine Steuerhinterziehung - auch zugunsten der UG - vor.

Die für 2014 nachträglich erklärte verdeckte Gewinnausschüttung habe 29.890,00 Euro betragen. Die im Rahmen der Umsatzsteuer-Voranmeldungen erklärten Umsätze in Höhe von 10.335,00 Euro stünden in keinem Verhältnis zu der verdeckten Gewinnausschüttung. Daher seien die erklärten Umsätze zu gering gewesen. Die Umsatzsteuer 2014 sei verkürzt festgesetzt worden. Diese Steuerhinterziehung sei auch vom Amtsgericht O. festgestellt worden. Mit rechtskräftigem Strafbefehl sei der Kläger wegen Steuerhinterziehung - auch bezüglich der Körperschaftsteuer 2013 sowie 2014 und Umsatzsteuer 2014 - verurteilt worden. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme gem. § 71 AO seien erfüllt.

Der Kläger hat hierzu u.a. ergänzend ausgeführt, dass der Beklagte nicht hinreichend dargelegt und glaubhaft gemacht habe, dass er als ehemaliger Geschäftsführer der UG eine ihm auferlegte Pflicht verletzt haben könnte. Nach Aktenlage habe er nicht versäumt, für die UG die Körperschaftsteuererklärungen 2013 und 2014 sowie die Umsatzsteuererklärung 2014 rechtzeitig beim Beklagten abzugeben. Zudem habe der BFH mit Entscheidung vom 25.04.2013, VII B 245/12 präzisiert unter welchen Umständen ein ausgeschiedener Geschäftsführer für Steuerschulden hafte. Die in dieser Entscheidung genannten Grundsätze der Haftung seien im vorliegenden Fall nicht gegeben.

Auch der nunmehr erfolgte Vortrag des Beklagten hinsichtlich der durch den Kläger angeblich begangenen Steuerhinterziehung sei immer noch nicht ausreichend, um von einer Steuerhinterziehung ausgehen zu können. Der Vortrag des Beklagten sei in Bezug auf die Tatbestandsvoraussetzungen insbesondere in Bezug auf den Vorsatz der Tatbestandsverwirklichung nicht vorhanden und auch in Bezug auf die Höhe der angeblich hinterzogenen Steuer, habe der Beklagte bisher nichts vorgetragen.

Mit Schriftsätzen vom 23.01. und 12.02.2024 haben die Beteiligten ihr Einverständnis mit einer Entscheidung durch die Berichterstatterin erklärt.

I.

Die Klage ist begründet.

Der Haftungsbescheid vom 08.06.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.2023 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten.

Der Beklagte hat den Kläger zu Unrecht gemäß § 191 Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 69 AO sowie § 71 AO für Körperschaftsteuern 2013 und 2014, den dazugehörigen Solidaritätszuschlag, die Umsatzsteuer 2014 sowie den dazugehörigen Zinsen gemäß § 233a AO der UG als deren ehemaliger Geschäftsführer in Haftung genommen.

Nach § 191 Abs. 1 S. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet.

Die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners ist zweigliedrig zu prüfen (u.a. BFH-Urteil vom 11.03.2004, VII R 52/02, BStBl. II 2004, 579). Die Prüfung, ob in der Person oder den Personen, die es heranziehen will, die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift erfüllt sind, ist eine vom Gericht in vollem Umfang überprüfbare Rechtsentscheidung (erste Stufe). Daran schließt sich die nach § 191 Abs. 1 AO zu treffende Ermessensentscheidung des Beklagten an, ob und wen er als Haftenden in Anspruch nehmen will. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf Ermessensfehler überprüfbar. Nach § 102 Satz 1 FGO ist die gerichtliche Prüfung darauf beschränkt, ob der Beklagte den für die Ermessensausübung maßgeblichen Sachverhalt vollständig ermittelt hat und ob eine Ermessensüber- oder -unterschreitung oder ein Ermessensfehlgebrauch vorliegen (z.B. BFH-Urteil vom 26.06.2014, IV R 17/14, BFH/NV 2014, 1507).

Diese höchstrichterliche Rechtsprechung hat für die gerichtliche Überprüfung von Haftungsbescheiden zur Folge, dass hinsichtlich der sog. ersten Stufe - abgesehen vom Eingreifen einer etwaigen Präklusion (z.B. nach § 79b Abs. 3 FGO) - derjenige Sach- und Streitstand zugrunde zu legen ist, wie er sich am Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Tatsachengericht darstellt (BFH-Urteil vom 20.09.2016, X R 36/15, BFH/NV 2017, 593). Demgegenüber kommt es bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit der Ermessensausübung auf der sog. zweiten Stufe auf die tatsächliche und rechtliche Situation im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung an (BFH-Urteil vom 20.09.2016, X R 36/15, BFH/NV 2017, 593).

1.

Die Voraussetzungen des § 69 AO sind im Streitfall nicht erfüllt.

Gemäß § 69 AO i.V.m. § 34 AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden.

Gesetzlicher Vertreter einer GmbH bzw. UG ist ihr Geschäftsführer bzw. Liquidator (§ 35 GmbHG). Er hat insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern fristgerecht erklärt (§ 149 AO) und aus den Mitteln entrichtet werden, die er verwaltet (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO).

a.

Der Kläger hat - entgegen der Auffassung des Beklagten - als ehemaliger Geschäftsführer der UG keine ihm auferlegte Pflicht verletzt. Er hat nicht versäumt, für die UG die Körperschaftsteuererklärungen 2013 und 2014 sowie die Umsatzsteuererklärung 2014 (rechtzeitig) beim Beklagten abzugeben.

Ausweislich des Handelsregisterauszugs der UG war der Kläger zwar Geschäftsführer der UG. Diese Tätigkeit endete jedoch mit der Amtslöschung gemäß § 395 FamFG im Handelsregister am 08.01.2015 jeweils vor Ablauf der im Streitfall maßgeblichen Abgabefristen. Denn die Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen für 2014 waren jeweils bis zum 31.12.2015 abzugeben. Die Körperschaftsteuererklärung für 2013 war durch die vom Beklagten ausweislich der Akte gewährten Fristverlängerung bis zum 30.04.2015 abzugeben.

Da die Abgabefrist zum Zeitpunkt der Beendigung der Tätigkeit des Klägers als Geschäftsführer noch nicht abgelaufen ist, kann ihm nicht vorgeworfen werden, etwaige Steuererklärungen für die UG nicht (rechtzeitig) abgegeben zu haben. Für die Abgabe der Steuererklärungen war er jedenfalls nach der Löschung im Handelsregister als Geschäftsführer grundsätzlich nicht mehr verantwortlich.

b.

Die Verpflichtung des Klägers zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen ergibt sich im Streitfall auch nicht aus einer etwaigen Eigenschaft als Liquidator bzw. Nachtragsliquidator der UG.

aa.

Ist eine Eintragung im Register wegen des Mangels einer wesentlichen Voraussetzung unzulässig, kann das Registergericht sie gemäß § 395 Abs. 1 Satz 1 FamFG von Amts wegen oder auf Antrag der berufsständischen Organe löschen. Die Löschung geschieht gemäß § 395 Abs. 1 Satz 2 FamFG durch Eintragung eines Vermerks.

Gemäß § 397 Satz 1 FamFG kann eine in das Handelsregister eingetragene Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien nach § 395 als nichtig gelöscht werden, wenn die Voraussetzungen vorliegen, unter denen nach den §§ 275 und 276 des Aktiengesetzes die Klage auf Nichtigerklärung erhoben werden kann. Das Gleiche gilt gemäß § 397 Satz 2 FamFG für eine in das Handelsregister eingetragene Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn die Voraussetzungen vorliegen, unter denen nach den §§ 75 und 76 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung die Nichtigkeitsklage erhoben werden kann, sowie für eine in das Genossenschaftsregister eingetragene Genossenschaft, wenn die Voraussetzungen vorliegen, unter denen nach den §§ 94 und 95 des Genossenschaftsgesetzes die Nichtigkeitsklage erhoben werden kann.

Die Gesellschaft wird mit der Eintragung der Amtslöschung nach § 397 Satz 2 FamFG aufgelöst (vgl. MüKoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3). Abweichend vom Wortlaut ist die Löschung wegen Nichtigkeit nur ein Fall der Auflösung der Gesellschaft, der in § 60 Abs. 1 GmbHG nicht aufgeführt ist (MüKoGmbHG/Limpert, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 65 Rn. 26). Sie stellt also funktionell eine Auflösungseintragung dar, die von Amts wegen durch das Registergericht vorzunehmen ist (MüKoGmbHG/Limpert, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 65 Rn. 26). Die Gesellschaft wird zur Abwicklungsgesellschaft (vgl. MüKoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3). Als solche bleibt sie bis zu ihrer Vollbeendigung rechts- und parteifähig (vgl. MüKoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3). Auf sie sind die Vorschriften über die Abwicklung (§§ 65 - 74 GmbHG) nicht nur entsprechend, wie der Gesetzeswortlaut formuliert, sondern uneingeschränkt anzuwenden (vgl. MüKoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3).

Sie wird nunmehr durch die Liquidatoren vertreten; das sind, wenn nicht der Gesellschaftsvertrag oder die Gesellschafter durch Beschluss etwas anderes bestimmen, die zur Zeit der Auflösung im Amt befindlichen Geschäftsführer (§ 66 Abs. 1 GmbHG). Daneben kann gem. § 66 Abs. 2 GmbHG die gerichtliche Bestellung von Liquidatoren beantragt werden (vgl. Mü-KoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3). Sofern Liquidatoren in erforderlicher Zahl fehlen, kann das Gericht analog §§ 29, 48 BGB auf Antrag eines Beteiligten in dringenden Fällen für die Zeit bis zur Behebung des Mangels Liquidatoren bestellen (MüKoGmbHG/Müller, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 66 Rn. 53). Unter den Begriff des Beteiligten fällt neben den übrigen Geschäftsführern und den Gesellschaftern jeder, der ein schutzwürdiges rechtliches Interesse an der Notbestellung hat (vgl. MüKoBGB/Leuschner, 10. Aufl. 2025, BGB § 29 Rn. 13). Dazu gehören diejenigen, die gegenüber der Gesellschaft ein Recht verfolgen oder eine Pflicht erfüllen wollen (vgl. MüKoBGB/Leuschner, 10. Aufl. 2025, BGB § 29 Rn. 13).

Das Ernennungsrecht des Registergerichts nach § 66 Abs. 2 GmbHG unterscheidet sich von seinem Bestellungsrecht analog §§ 29, 48 BGB dadurch, dass Ersteres auf eine endgültige, Letzteres aber nur auf eine vorübergehende Regelung gerichtet ist (MüKoGmbHG/Müller, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 66 Rn. 53). Beide Möglichkeiten bestehen grundsätzlich unabhängig voneinander (MüKoGmbHG/Müller, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 66 Rn. 53). Hat allerdings ein Gesellschafter mit dem erforderlichen Quorum den Antrag nach § 66 Abs. 2 GmbHG bereits gestellt, so geht dieser einem Antrag nach §§ 29, 48 BGB vor, sofern nicht ausnahmsweise besondere Umstände, wie etwa die Notwendigkeit zeitraubender Ermittlungen im Verfahren nach § 66 Abs. 2 GmbHG, es gebieten, eine vorläufige Regelung über §§ 29, 48 BGB zu treffen.

Die Liquidatoren haben u.a. die Abwicklung der Gesellschaft zu betreiben, insbesondere deren Verbindlichkeiten zu erfüllen und das verbleibende Vermögen an die Gesellschafter zu verteilen (vgl. MüKoGmbHG/Hillmann, 4. Aufl. 2022, GmbHG § 77 Rn. 3).

Ist die Gesellschaft durch Löschung wegen Vermögenslosigkeit gem. § 394 FamFG aufgelöst, so findet gem. § 66 Abs. 5 GmbHG eine Liquidation hingegen nur statt, wenn sich nach der Löschung herausstellt, dass Vermögen vorhanden ist, das der Verteilung unterliegt.

bb.

Die Beteiligten haben im Streitfall nicht vorgetragen, dass der Kläger Liquidator bzw. Nachtragsliquidator der UG war, obwohl die UG mit der Eintragung der Amtslöschung nach § 397 Satz 2 FamFG zur Abwicklungsgesellschaft geworden ist und die Liquidation stattfand. Schließlich wurde die UG nicht wegen Vermögenslosigkeit gemäß § 394 FamFG ohne Liquidation gelöscht. Die Eintragung der Amtslöschung des Klägers als Geschäftsführer der UG nach § 395 Abs. 1 Satz 2 FamFG wegen des Mangels einer wesentlichen Voraussetzung spricht zudem dafür, dass der Kläger selbst nicht Liquidator bzw. Nachtragsliquidator der UG hätte sein können. Jedenfalls hatte er zeitgleich mit der Eintragung der Amtslöschung der UG sein Amt als Geschäftsführer und damit seine Vertretungsberechtigung von Amts wegen verloren, so dass er nicht gemäß § 66 Abs. 1 GmbHG automatisch Liquidator der UG werden konnte.

c.

Die Verpflichtung des Klägers zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen ergibt sich im Streitfall auch nicht als faktischer Geschäftsführer bzw. faktischer (Nachtrags- ) Liquidator der UG und damit Verfügungsberechtigter i.S.d. § 35 AO.

Wer als Verfügungsberechtigter im eigenen oder fremden Namen auftritt, hat gemäß § 35 AO die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 Abs. 1 AO), soweit er sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann. Verfügungsberechtigter in diesem Sinne ist, wer nach außen hin auftritt, als könne er umfassend über fremdes Vermögen verfügen, und faktisch die Aufgaben des Rechtsinhabers wahrnimmt (vgl. BFH-Beschluss vom 10.10.1994, I B 228/93, BFH/NV 1995, 662). Die Verfügungsmacht i.S.v. § 35 AO kann auf Gesetz, behördlicher oder gerichtlicher Anordnung oder Rechtsgeschäft beruhen.

Hierfür bestehen nach Aktenlage keinerlei Anhaltspunkt. Dies wurde vom Beklagten auch nicht behauptet. Das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen hat hierzu keinerlei Feststellungen getroffen.

d.

Entgegen der Auffassung des Beklagten war der Kläger als ehemaliger Geschäftsführer auch nicht nach § 36 AO verpflichtet, die steuerlichen Pflichten der UG zu erfüllen.

Danach bleiben die nach §§ 34, 35 AO entstandenen Pflichten von einem Erlöschen der Vertretungsmacht unberührt, soweit diese einen Zeitraum betreffen, in dem die Vertretungsmacht oder Verfügungsmacht bestanden hat und soweit der Verpflichtete sie erfüllen kann.

Nach einer Auffassung kann von dem Ausgeschiedenen nur die Erfüllung von Verpflichtungen, die bereits im Zeitpunkt des Ausscheidens etc. bestanden haben, also z.B. nicht die Abgabe einer Steuererklärung, die damals noch nicht fällig war, verlangt werden (FG Hamburg, Beschluss vom 25.01.2013, 2 V 316/12, juris; Klein/Rüsken, 18. Aufl. 2024, AO § 36 Rn. 2). Nach anderer Auffassung handelt es sich dabei um die Erfüllung von Pflichten, die vor Erlöschen der Vertretung oder Verfügungsmacht begründet worden bzw. entstanden sind (Tipke/Kruse/Loose, AO/FGO, 183. Lieferung, 10/2024, § 36 AO Rn. 1; Hübschmann/Hepp/Spitaler/Boeker, AO/FGO, § 36 AO Rn. 11; Schwarz/Pahlke/Keß/Schwarz, AO/FGO, § 36 AO Rn. 7). Wer z.B. als gesetzlicher Vertreter vor Erlöschen der Vertretungsmacht für den Vertretenen eine Steuererklärung abzugeben hatte, dieser Pflicht aber nicht nachgekommen ist, kann dazu auch noch nach Erlöschen der Vertretungsmacht herangezogen werden (Tipke/Kruse/Loose, AO/FGO, 183. Lieferung, 10/2024, § 36 AO Rn. 1; Hübschmann/Hepp/Spitaler/Boeker, AO/FGO, § 36 AO Rn. 11; Schwarz/Pahlke/Keß/Schwarz, AO/FGO, § 36 AO Rn. 9).

Im Streitfall hat die Pflicht zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen und zur Zahlung der sich daraus ergebenden Steuern - wie oben dargestellt - erst nach Beendigung der Vertretungsberechtigung des Klägers bestanden.

Selbst wenn der Kläger gemäß § 36 AO trotz Beendigung seiner Tätigkeit als Geschäftsführer weiterhin zur Abgabe der Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen für 2014 sowie der Körperschaftsteuererklärung für 2013 verpflichtet gewesen wäre - wie z.T. in der Literatur vertreten wird -, kann jedenfalls die vom Beklagten in der Verwaltungsentscheidung getroffene Ermessensentscheidung im Streitfall keinen Bestand haben.

Ob die Finanzbehörde von der Möglichkeit, an den früheren Vertreter heranzutreten, Gebrauch macht, liegt in ihrem Ermessen; eine Inanspruchnahme wird i.d.R. ermessenswidrig sein, wo der Vertretene seine Pflichten selbst bzw. mittels seines neuen Vertreters zu erfüllen in der Lage ist (BFH-Urteil vom 17.01.1989, VII R 88/86, BFH/NV 1990, 71; Klein/Rüsken, 18. Aufl. 2024, AO § 36 Rn. 2; Tipke/Kruse/Loose, AO/FGO, 183. Lieferung, 10/2024, § 36 AO Rn. 3; Hübschmann/Hepp/Spitaler/Boeker, AO/FGO, § 36 AO Rn. 14).

Eine fehlerfreie Ermessensausübung durch die Finanzbehörde kann nur auf der Grundlage eines umfassend und einwandfrei ermittelten Sachverhalts getroffen werden (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 12.05.1992, VII R 15/91, BFH/NV 1993, 143).

Den vorliegenden Akten ist nicht zu entnehmen, dass der Beklagte tatsächlich jemals unmittelbar an den Kläger als ehemaligen Geschäftsführer der UG zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen herangetreten ist. Wenn er hierzu nach Beendigung seiner Geschäftsführertätigkeit seitens des Beklagten niemals persönlich aufgefordert wurde, kann ihm schwerlich vorgeworfen werden, etwaige Steuererklärungen für die UG nicht (mehr) abgegeben zu haben. Der Beklagte forderte lediglich die UG über ihren Steuerberater auf, entsprechende Steuererklärungen abzugeben.

Im Übrigen enthält die Einspruchsentscheidung des Beklagten zwar Ausführungen über dessen Ermessenserwägungen. Dabei begründete der Beklagte die Inanspruchnahme des Klägers allein damit, dass die Inanspruchnahme der Steuerschuldnerin, d.h. der UG, selbst nicht zum Erfolg geführt hat. Die UG sei freiwillig nicht bereit gewesen, zu zahlen. Die Ermessenserwägungen, warum der Beklagte an den Kläger trotz Erlöschen der Vertretungsmacht zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen herangetreten ist, hat der Beklagte nicht dargelegt. Er hat lediglich auf die Vorschrift § 36 AO hingewiesen.

Der Beklagte hat bei seiner Entscheidung nicht berücksichtigt, dass sich der Amtslöschung der UG gemäß §§ 395, 397 FamFG die Liquidation anschließt und der Kläger zeitgleich mit der Löschung der UG im Handelsregister seit dem 08.01.2015 nicht mehr Geschäftsführer der UG war. Unklar ist, warum gemäß § 395 FamFG von Amts wegen durch das Registergericht im Handelsregister eingetragen wurde, dass der Kläger nicht mehr Geschäftsführer der UG ist und ob er aus diesem Grund nicht Liquidator der UG hätte sein können. Zudem ist unberücksichtigt geblieben, dass sich die UG ab diesem Zeitpunkt in Liquidation befand und somit neben dem Kläger als ehemaligem Geschäftsführer der UG ggf. eine Haftungsinanspruchnahme eines Liquidators der UG in Betracht kommen könnte. In diesem Zusammenhang hat der Beklagte keinerlei Erwägungen in seine Ermessensentscheidung eingestellt.

e.

Dem Kläger kann - entgegen der Auffassung des Beklagten - als ehemaligem Geschäftsführer der UG auch nicht vorgeworfen werden, die Umsatzsteuer-Voranmeldungen für 2014 für die UG in unzutreffender Höhe abgegeben zu haben.

aa.

Der Geschäftsführer einer UG haftet nur für eigenes Verschulden, und zwar gerade auch dann, wenn er sich zur Erfüllung der ihm als Vertreter der UG durch § 34 Abs. 1 AO auferlegten steuerlichen Pflichten fremder Hilfe bedient (BFH-Urteil vom 30.08.1994, VII R 101/92, BStBl. II 1995, 278).

Der Geschäftsführer einer UG ist nicht verpflichtet, sämtliche steuerliche Angelegenheiten der UG ohne Einschränkung selbst zu erledigen. Er ist befugt bzw. bei mangelnder eigener Sachkunde sogar verpflichtet, die Erledigung anderen, sachkundigen Personen zu übertragen.

Allerdings ist der Geschäftsführer stets als verpflichtet angesehen worden, diejenigen Personen, denen er die Erledigung der ihm als Vertreter des Steuerpflichtigen auferlegten steuerlichen Pflichten übertragen hat, laufend und sorgfältig zu überwachen, insbesondere sich so eingehend über den Geschäftsgang zu unterrichten, dass er unter normalen Umständen mit der ordnungsgemäßen Erledigung der Geschäfte rechnen kann bzw. dass ihm ein Fehlverhalten des beauftragten Dritten rechtzeitig erkennbar wird (BFH-Urteil vom 30.08.1994, VII R 101/92, BStBl. II 1995, 278).

Es ist davon auszugehen, dass der Geschäftsführer einer UG, der die Sachkunde eines ihm als zuverlässig bekannten - und als Angehöriger eines rechts- oder steuerberatenden Berufs befugten - steuerlichen Beraters in Anspruch nimmt, sich auf diesen verlässt und bei gewissenhafter Ausübung seiner Überwachungspflichten keinen Anlass findet, die steuerliche Korrektheit der Arbeit des steuerlichen Beraters in Frage zu stellen, im Hinblick auf die ihm durch die Vorschrift des § 34 AO als Vertreter auferlegten Pflichten nicht grob fahrlässig handelt (BFH-Urteil vom 30.08.1994, VII R 101/92, BStBl. II 1995, 278).

bb.

Wie der Beklagte zutreffend ausgeführt hat, war der Kläger zur Abgabe dieser Umsatzsteuer-Voranmeldungen verpflichtet, weil seine Tätigkeit als Geschäftsführer zum jeweiligen Abgabezeitpunkt noch nicht beendet war.

Die Umsatzsteuer-Voranmeldungen sind aber von dem steuerlichen Berater der UG gefertigt und an den Beklagten übermittelt worden. Umstände, die darauf schließen lassen, dass dem Kläger die Unrichtigkeit bekannt gewesen oder dass sie ihm infolge grober Verletzung der ihm als Geschäftsführer obliegenden Sorgfaltspflichten - einschließlich der mit der Übertragung der Fertigung der Umsatzsteuer-Voranmeldungen auf den steuerlichen Berater verbundenen Überwachungspflichten - unbekannt geblieben ist, ergeben sich weder aus den Akten noch aus dem Vortrag des Beklagten. Das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen hat hierzu keinerlei Feststellungen getroffen.

2.

Die Voraussetzungen des § 71 AO sind im Streitfall nicht erfüllt. Der Beklagte hat jedenfalls nicht hinreichend dargelegt und nachgewiesen, dass der Kläger den subjektiven Tatbestand einer Steuerhinterziehung verwirklicht hat.

a.

Nach § 71 AO haftet derjenige, der eine Steuerhinterziehung begeht, für die verkürzten Steuern. Voraussetzung der Haftungsinanspruchnahme ist mithin zunächst die Feststellung des Vorliegens einer Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO. Die Steuerhinterziehung muss tatbestandsmäßig, rechtswidrig und vorsätzlich schuldhaft verwirklicht worden sein (BFH-Urteil vom 06.03.2001, VII R 17/00, BFH/NV 2001, 1100).

Ob diese Tatbestandsmerkmale vorliegen, ist nicht nach den Vorschriften der Strafprozessordnung, sondern nach den Vorschriften der Abgabenordnung und der Finanzgerichtsordnung zu prüfen (FG München, Beschuss vom 19.12.2003, 6 V 91/01). Denn es handelt sich lediglich um eine strafrechtliche Vorfrage im Rahmen einer Entscheidung über die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheides. Der Grundsatz des Strafverfahrensrechts "in dubio pro reo" ist allerdings auch im Verfahren vor den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit zu beachten, wenn zu prüfen ist, ob der Steuerpflichtige eine Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat. Dadurch wird zum Ausdruck gebracht, dass immer dann, wenn zum Tatbestand einer steuerrechtlichen Norm die Begehung einer strafbaren Handlung gehört, die Finanzbehörde die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen aller Tatbestandsmerkmale der strafbaren Handlung trägt. Daher ist für die Feststellung der Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei, die nach § 76 Abs. 1 Sätze 1 und 5 FGO von Amts wegen zu treffen ist, kein höherer Grad von Gewissheit erforderlich als für die Feststellung anderer Tatsachen, für die das Finanzamt die objektive Beweislast (Feststellungslast) trägt (FG München, Beschuss vom 19.12.2003, 6 V 91/01).

Für eine Inanspruchnahme nach § 71 AO ist es erforderlich, dass dem Betroffenen nach den Regeln des Strafverfahrens nachgewiesen wird, dass er die Tat vorsätzlich begangen hat, wobei es ausreicht, dass der Täter nur mit der Möglichkeit eines strafbaren Erfolges seines Handelns gerechnet hat, diesen aber für den Fall seines Eintritts billigend in Kauf genommen haben muss - bedingter Vorsatz (BFH-Beschluss vom 15.09.1992, VII B 62/92, BFH/NV 1994, 149).

Vorsatz bedeutet Kenntnis und Wollen der Verwirklichung der Merkmale des objektiven Tatbestands. Der Täter muss die nach Gegenstand, Zeit und Ort bestimmte Handlung zumindest in allen wesentlichen Beziehungen, wenn auch nicht in allen Einzelheiten der Ausführung, in seine Vorstellungen und in seinen Willen aufgenommen haben (Klein/Jäger, 18. Aufl. 2024, AO § 370 Rn. 170 m.w.N.).

b.

Ausweislich des Handelsregisterauszugs der UG war der Kläger zwar Geschäftsführer der UG. Diese Tätigkeit endete jedoch - wie der Beklagte dargelegt hat - mit der Löschung der UG im Handelsregister am 08.01.2015 und damit jeweils vor Ablauf der im Streitfall maßgeblichen Abgabefristen. Denn die Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen für 2014 waren jeweils bis zum 31.12.2015 abzugeben. Die Körperschaftsteuererklärung für 2013 war durch die vom Beklagten ausweislich der Akte gewährten Fristverlängerung bis zum 30.04.2015 abzugeben.

Da die Abgabefrist zum Zeitpunkt der Beendigung der Tätigkeit als Geschäftsführer noch nicht abgelaufen ist, kann dem Kläger grundsätzlich nicht vorgeworfen werden, etwaige Steuererklärungen für die UG nicht (rechtzeitig) abgegeben zu haben. Für die Abgabe der Steuererklärungen war er nach der Löschung im Handelsregister als Geschäftsführer grundsätzlich nicht mehr verantwortlich.

Selbst wenn der Kläger gemäß § 36 AO trotz Beendigung seiner Tätigkeit als Geschäftsführer weiterhin zur Abgabe der Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen für 2014 sowie der Körperschaftsteuererklärung für 2013 verpflichtet gewesen wäre, kann nicht festgestellt werden, dass er durch die Nichtabgabe der Steuerklärungen vorsätzlich Steuern hinterzogen hat.

Der Beklagte hat insoweit nicht dargelegt und nachgewiesen, dass dem Kläger die fortdauernde Verpflichtung nach § 36 AO zur Abgabe der hier in Rede stehenden, zum Zeitpunkt seines Ausscheidens als Geschäftsführer noch nicht fälligen Steuererklärungen bekannt gewesen ist. Diesbezüglich lässt sich z.B. weder dem Vortrag des Beklagten noch dem Akteninhalt entnehmen, dass der Beklagte den Kläger persönlich nach Beendigung seines Amts als Geschäftsführer der UG zur Abgabe der streitgegenständlichen Steuererklärungen aufgefordert und dies von ihm anstelle der Steuerschuldnerin - UG - verlangt hatte. Ohne gesonderte Aufforderung sprechen die in der Literatur zu dieser Thematik - wie bereits dargestellt - unterschiedlichen Auffassungen dafür, dass dem Kläger schon seine vermeintliche Pflicht zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen für die UG nicht bekannt war und er daher durch die Nichtabgabe auch nicht mit der Möglichkeit eines strafbaren Erfolgs gerechnet hat.

Dass der Kläger als Liquidator der UG auch nach Beendigung seiner Tätigkeit als Geschäftsführer tätig war und somit zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen der UG verpflichtet war, hat der Beklagte nicht vorgetragen und kann aufgrund der von Amts wegen im Handelsregister erfolgten Löschung der Eintragung des Klägers als Geschäftsführer gemäß § 395 FamFG nicht angenommen werden.

Dass der Kläger als faktischer (Nachtrags-)Liquidator der UG auch nach Beendigung seiner Tätigkeit als Geschäftsführer tätig und somit zur Abgabe der hier in Rede stehenden Steuererklärungen der UG verpflichtet war, hat der Beklagte nicht vorgetragen und ist nach Aktenlage nicht ersichtlich. Insbesondere ist den steuerlichen Akten der UG nicht zu entnehmen, dass der Kläger nach deren Löschung als ihr (faktischer) Vertreter in Erscheinung getreten ist. Für die UG trat jeweils nur ihr steuerlicher Berater nach außen in Erscheinung.

Im Übrigen hat der Kläger mit dem vom Beklagten erwähnten Schreiben vom 14.09.2015 selbst keine Angaben zur UG gemacht, sondern sein Steuerberater. Zudem hatte es sich bei diesem Schreiben vom 14.09.2015 ausweislich der Betreffzeile "Haftung für rückständige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis der XY UG [...]; Ihr Schreiben vom 17.08.2015" um eine Reaktion des Steuerberaters im Haftungsverfahren des Klägers und nicht im Festsetzungs- oder Rechtsbehelfsverfahren der UG gehandelt. Das Schreiben stellte daher keine für die UG abgegebene Erklärung dar.

Dass das Amtsgericht O. den Kläger durch rechtskräftigen Strafbefehl wegen Steuerhinterziehung in 9 Fällen verurteilt hat, führt zu keiner anderen Beurteilung. Sind Vorgänge sowohl in strafrechtlicher als auch in abgabenrechtlicher Hinsicht zu ermitteln und zu würdigen, ist das Finanzgericht an die tatsächlichen und rechtlichen Feststellungen einer vorangegangenen strafgerichtlichen Entscheidung nicht gebunden (BFH-Urteil vom 02.12.2003, VII R 17/03, BFH/NV 2004, 597; FG München, Urteil vom 20.05.2014, 2 K 2289/11, EFG 2014, 1724; Koenig/Kratzsch, 5. Aufl. 2024, AO, § 71 Rn. 16).

Hinsichtlich der unrichtigen Umsatzsteuer-Voranmeldungen für 2014 hat der Beklagte nicht nachgewiesen, dass der Kläger dadurch vorsätzlich Steuern verkürzt hat. Die Umsatzsteuer-Voranmeldungen sind von dem steuerlichen Berater der UG gefertigt und an den Beklagten übermittelt worden. Umstände, die darauf schließen lassen, dass dem Kläger die Unrichtigkeit bekannt gewesen oder dass sie ihm infolge grober Verletzung der ihm als Geschäftsführer obliegenden Sorgfaltspflichten - einschließlich der mit der Übertragung der Fertigung der Umsatzsteuer-Voranmeldungen auf den steuerlichen Berater verbundenen Überwachungspflichten - unbekannt geblieben ist, ergeben sich - wie bereits ausgeführt - weder aus den Akten noch aus dem Vortrag des Beklagten. Das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen hat hierzu keinerlei Feststellungen getroffen.

II.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.

III.

Die Revision war nicht zuzulassen. Da die Sache keine klärungsbedürftigen Rechtsfragen enthält, sind weder die Voraussetzungen für eine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) erfüllt noch sonstige Gründe ersichtlich, die eine Entscheidung des BFH aus Gründen der Rechtsklarheit, Rechtseinheit oder Rechtsfortbildung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO) als notwendig erscheinen lassen. Das Gericht hat seiner Entscheidung die in der Rechtsprechung des BFH entwickelten Rechtsgrundsätze zugrunde gelegt.