Zur Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen die Abberufung eines GmbHGeschäftsführers bei einer im Rahmen …

Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheides, insbesondere darüber, ob die Abberufung des Klägers als Geschäftsführer einer GmbH wegen einer sittenwidrigen „Firmenbestattung“ mit der Folge nichtig ist, dass er auch für Zeiträume nach dem formellen Abberufungsbeschluss den Haftungstatbestand als gesetzlicher Vertreter erfüllt.

Im Handelsregister des Amtsgerichtes A war die C GmbH eingetragen (im folgenden „Steuerschuldnerin“). Sie wurde durch Gesellschaftsvertrag vom XX. November 2012 gegründet und hatte ihre im Handelsregister eingetragene Geschäftsanschrift zunächst in X in A. Die Geschäftsanteile wurden zunächst treuhänderisch von Frau F für den Kläger gehalten. Diese war auch zur alleinigen Geschäftsführerin bestellt worden. Der Kläger übernahm am XX. Juli 2013 sämtliche Geschäftsanteile und wurde unter gleichzeitiger Abberufung von F zum neuen Geschäftsführer bestellt. Die Veränderung in der Person des Geschäftsführers wurde neben einer Verlegung der Geschäftsanschrift nach Y in A am XX. August 2013 in das Handelsregister eingetragen. Am XX. April 2016 wurde als neue Geschäftsanschrift die Z in A in das Handelsregister eingetragen. Hier befand sich bis zum XX. Dezember 2018 auch die Meldeanschrift des Klägers. Danach war er unter der Anschrift J in H gemeldet.

Für die Steuerschuldnerin wurden bis einschließlich 2017 steuerliche Erklärungen eingereicht und veranlagt. Die elektronische Steuerbilanz auf den 31. Dezember 2017 weist ein Anlagevermögen in Form immaterieller Vermögensgegenstände in Höhe von … € nebst Sachanlagen in Höhe von … € sowie im Umlaufvermögen unter anderem Vorräte in Höhe von … €, unfertige Erzeugnisse bzw. unfertige Leistungen in Höhe von … €, erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen in Höhe von … € (offen aktivisch abgesetzt), Forderungen in Höhe von … € und einen Kassenbestand nebst Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von insgesamt … € aus. Als Verbindlichkeiten werden Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von … € und sonstige Verbindlichkeiten in Höhe von … € ausgewiesen. Als Jahresüberschuss wird unter Ausweis eines Verlustvortrages in Höhe von … € ein Betrag in Höhe von … € ausgewiesen.

Am XX. Mai 2018 fasste der Kläger einen schriftlichen Gesellschafterbeschluss, mit welchem er sich unter Erteilung von Entlastung mit sofortiger Wirkung als Geschäftsführer abberief und Herrn K als neuen Geschäftsführer bestellte. K meldete die Veränderung in der Person des Geschäftsführers unter ausdrücklicher Beibehaltung der bisherigen Geschäftsanschrift am XX. Juni 2018 zur Eintragung in das Handelsregister an. Die Registeranmeldung wurde vom Notar N aus I beglaubigt. Der Beglaubigungsvermerk enthält zur Person des Unterzeichnenden folgende Angaben: „Kaufmann K, geboren am xx.xx.xxxx, wohnhaft …, …, Bulgarien, der Erschienene ist dem Notar von Person bekannt“. Darüber hinaus enthält der Beglaubigungsvermerk den Hinweis, dass die vom Notar entworfene Registeranmeldung dem Unterzeichnenden übersetzt wurde. Die Veränderung in der Person des Geschäftsführers wurde am XX. Juni 2018 in das Handelsregister eingetragen.

Am XX. Januar 2019 fasste der Kläger einen weiteren schriftlichen Gesellschafterbeschluss, mit welchem er K mit Wirkung zum XX. Januar 2019 als Geschäftsführer abberief und Herrn O zum neuen Geschäftsführer bestellte. O meldete die Veränderung in der Person des Geschäftsführers am XX. Januar 2019 zur Eintragung in das Handelsregister an. Die Handelsregisteranmeldung wurde von dem Notar R aus Schleswig-Holstein beglaubigt. Der Beglaubigungsvermerk enthält zur Person des Unterzeichnenden folgende Angaben: „O, geb. am xx.xx.xxxx, wohnhaft …,… – von Person bekannt –“. Die Veränderung in der Person des Geschäftsführers wurde am XX. Januar 2019 in das Handelsregister eingetragen.

Am XX. Januar 2019 veräußerte der Kläger ferner seine Geschäftsanteile mit Geschäftsanteilskauf- und Abtretungsvertrag zu Protokoll des Notars R aus Schleswig-Holstein an O. Der Kaufpreis und die Modalitäten der Kaufpreiszahlung sollten in einer gesonderten Urkunde geregelt werden. Die Abtretung der Geschäftsanteile wurde erklärt. Das Gewinnbezugsrecht sollte mit Wirkung vom XX. Januar 2019 auf den Käufer übergehen. Im Urkundseingang sind die gleichen Angaben zur Person des O wie in der Handelsregisteranmeldung aufgenommen worden. Die Veränderungen in der Person des Anteilseigners wurden in eine neue Liste der Gesellschafter aufgenommen, welche mit einer Notarbescheinigung nach § 40 Abs. 2 Satz 2 GmbHG versehen wurde.

Am XX. Mai 2019 fasste O einen schriftlichen Gesellschafterbeschluss, mit welchem er sich unter Erteilung von Entlastung mit sofortiger Wirkung als Geschäftsführer abberief und Herrn T zum neuen Geschäftsführer bestellte. T meldete die Veränderungen in der Person des Geschäftsführers sowie eine Verlegung der Geschäftsanschrift in die B in I am XX. Juni 2019 zur Eintragung in das Handelsregister an. Danach sollte die Abberufung mit Wirkung auf den Zeitpunkt der Eintragung in das Handelsregister erfolgen. Die Handelsregisteranmeldung wurde von dem Notar S in E beglaubigt. Der Beglaubigungsvermerk enthält zur Person des Unterzeichnenden folgende Angaben: „Herrn T, geboren am xx.xx.xxxx, … (Bulgarien), …,…, ausgewiesen durch Vorlage seines bulgarischen Ausweises Nr. xxx“. Die Veränderung in der Person des Geschäftsführers sowie die neue Geschäftsanschrift wurden am XX. Juni 2019 in das Handelsregister eingetragen.

Am XX. Juli 2019 meldete T eine Verlegung der Geschäftsanschrift in die D in E zur Eintragung in das Handelsregister an. Die Handelsregisteranmeldung wurde ebenfalls durch den Notar S in E beglaubigt. Die Veränderung wurde am XX. Juli 2019 in das Handelsregister eingetragen.

Da für die Veranlagungszeiträume 2018 und 2019 keine steuerlichen Erklärungen für die Steuerschuldnerin abgegeben wurden, veranlagte der Beklagte diese mit Bescheiden vom 5. Mai 2021 im Schätzungswege für 2018 und 2019 nebst Zinsen und Verspätungszuschlägen zur Umsatz- und Körperschaftsteuer. Die Bescheide wurden öffentlich zugestellt.

Am XX. Oktober 2021 wurde die Steuerschuldnerin wegen Vermögenslosigkeit gemäß § 394 FamFG von Amts wegen im Handelsregister gelöscht.

Der Beklagte hörte den Kläger mit Schreiben vom 22. Mai 2023 wegen einer möglichen Inanspruchnahme als Haftungsschuldner an. Seine Abberufung als Geschäftsführer sei im Rahmen einer „Firmenbestattung“ erfolgt und daher nichtig. Der Kläger habe daher bis zur Löschung der Steuerschuldnerin im Handelsregister weiterhin deren steuerliche Pflichten zu erfüllen gehabt. Er habe es jedoch pflichtwidrig unterlassen, steuerliche Erklärungen für die Veranlagungszeiträume 2018 und 2019 einzureichen und fällige Steuerschulden zu begleichen. Der Kläger werde aufgefordert, einen dem Anhörungsschreiben beigefügten Fragebogen zu beantworten, mit welchem unter anderen nach den Vereinbarungen zum Kaufpreis für die Geschäftsanteile, dem Entgelt für die Firmenabwicklung, den Arbeitnehmern der Steuerschuldnerin, dem Verbleib ihrer Vermögensgegenstände und den an K übergebenen Geschäftsunterlagen gefragt wurde.

Der Kläger teilte hierzu mit Schreiben vom 17. Juli 2023 mit, dass er die steuerlichen Pflichten der Steuerschuldnerin bis zu seinem Abberufungsbeschluss vom XX. Mai 2018 stets ordnungsgemäß erfüllt habe. Die der Haftungsanhörung zugrunde gelegten Steuerforderungen seien frühestens mit Ablauf des 31. Dezember 2018 und damit erst nach seinem Ausscheiden aus dem Amt des Geschäftsführers entstanden. Die festgesetzten Beträge seien überdies erst im Jahr 2021 fällig gewesen. Der Kläger habe auf die von K im Rahmen der Handelsregisteranmeldung abgegebenen Versicherungen vertrauen dürfen. Dem Kläger seien auch im Übrigen keine Umstände bekannt, die auf eine Sittenwidrigkeit des Abberufungsbeschlusses hindeuten könnten. Der Beklagte werde gebeten, dem Kläger mitzuteilen, aufgrund welcher Tatsachen dieser von einer „Firmenbestattung“ zum Zeitpunkt des Abberufungsbeschlusses ausgehe.

Mit weiterem Schreiben vom 26. Juli 2023 reichte der Kläger eine betriebswirtschaftliche Auswertung der Steuerschuldnerin ein, welche am 18. Februar 2019 vom steuerlichen Berater der Steuerschuldnerin erstellt worden war. Aus dieser geht ein vorläufiges Ergebnis in Form eines Jahresüberschusses in Höhe von … € hervor. Es werden Umsatzerlöse von Januar bis Dezember 2018 in Höhe von … € bei einem Material- bzw. Wareneinkauf in Höhe von … € und weitere Kosten in Höhe von insgesamt … € ausgewiesen. Die Umsatzerlöse werden dabei ausschließlich für den Monat Dezember 2018 ausgewiesen.

Am 31. Juli 2023 erließ der Beklagte gegenüber dem Kläger einen Haftungsbescheid, mit welchem er diesen wegen steuerlicher Rückstände der Steuerschuldnerin aus Umsatz- und Körperschaftsteuer für 2018 und 2019 nebst Solidaritätszuschlägen, Verspätungszuschlägen, Säumniszuschlägen, Zinsen und Vollstreckungskosten in Höhe von insgesamt … € als Haftungsschuldner in Anspruch nahm und zur Zahlung aufforderte. Für die Steuern und die steuerlichen Nebenleistungen wird als Fälligkeitsdatum der 10. Juni 2021 und für die Vollstreckungskosten der 14. Juli 2021 ausgewiesen. Der Kläger sei bis zur Löschung der Steuerschuldnerin im Handelsregister am XX. Oktober 2021 verpflichtet gewesen, deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Seine Abberufung als Geschäftsführer am XX. Mai 2018 sowie die Abtretung der Geschäftsanteile seien im Rahmen einer „illegalen Firmenbestattung“ erfolgt und wegen Gläubigerbenachteiligung unwirksam. Die „Firmenbestattung“ sei in mehreren Teilakten vorgenommen worden. Dies habe der schlechteren Nachvollziehbarkeit gedient. Zunächst sei der Kläger auf Grundlage des „offensichtlich“ unwirksamen Beschlusses vom XX. Mai 2018 als Geschäftsführer abberufen und durch K ersetzt worden. Letzterer spreche kein Deutsch und sei in Bulgarien wohnhaft. Im nächsten Schritt sei dann am XX. Januar 2019 die „gleichfalls offensichtlich unwirksame Anteilsübertragung“ auf O erfolgt. Die Höhe des Kaufpreises und die Modalitäten der Kaufpreiszahlung hätten dabei in einer gesonderten Urkunde geregelt werden sollen. Gleichzeitig sei rückwirkend zum XX. Januar 2019 ein erneuter Geschäftsführerwechsel vorgenommen worden. Eine Bekanntgabe der Abberufung gegenüber K sei dabei „erkennbar nicht“ erfolgt, obwohl dies erforderlich gewesen wäre. Eine rückwirkende Abberufung sei überdies auch gar nicht möglich. In einem weiteren Schritt sei dann am XX. Juni 2019 der ebenfalls in Bulgarien ansässige T als neuer Geschäftsführer bestellt worden. Der entsprechende Gesellschafterbeschluss sei ebenfalls unwirksam. Für die Steuerschuldnerin sei im Januar 2019 überdies eine „Massendomiziladresse“ in I und im Juli 2019 eine Adresse in E angegeben worden, unter welcher keine Postzustellung möglich gewesen seien. Eine Fortführung der Steuerschuldnerin sei durch die Nachfolger des Klägers im Amt des Geschäftsführers daher weder möglich noch beabsichtigt gewesen. Der Finanzverwaltung sei bekannt, dass diese sich „in einer Vielzahl von Fällen an der Abwicklung von Unternehmen, denen das Firmenvermögen entzogen“ worden sei, beteiligt hätten. Insbesondere O sei als Anteilserwerber und Geschäftsführer bei „zahlreichen Firmen“ aufgefallen. Dabei handle es sich jeweils um Firmen aus dem gesamten Bundesgebiet, die unterschiedlichen Branchen angehörten, nicht weitergeführt würden und sich zum Teil im Insolvenzverfahren befänden. Sämtliche Firmen seien kurze Zeit nach der Übernahme, teilweise auch nach Nutzung des Firmenmantels für andere Zwecke, im Handelsregister gelöscht worden. Es sei schon angesichts der hohen Anzahl der übernommenen Firmen offensichtlich, dass eine seriöse Weiterführung nicht möglich und auch nicht beabsichtigt gewesen sei. K sei wegen fehlender Sprachkenntnisse und seines fehlenden Wohnsitzes bzw. gewöhnlichen Aufenthalts in Deutschland nicht zur Leitung von Gesellschaften in der Lage gewesen. Gleiches gelte hinsichtlich des T. K und T hätten sich „bei etlichen maroden Gesellschaften – zwecks beabsichtigter Entlastung von Altgeschäftsführern – jeweils scheinbar als Neugeschäftsführer bestellen lassen“. Die Übertragung von Geschäftsanteilen und die Übertragung der Geschäftsführung auf Personen, die nicht die für eine ordnungsgemäße Fortführung erforderliche Qualifikation aufwiesen, sei ein „deutliches Indiz für das Vorliegen einer illegalen Firmenbestattung“. Im Falle einer ernsthaft beabsichtigten Übertragung von Geschäftsanteilen hätten die Beteiligten insbesondere nicht von einer Kaufpreisabrede im Rahmen des notariellen Abtretungsvertrages abgesehen. Es seien außerhalb der Urkunde Absprachen über die tatsächlich ausgetauschten Leistungen getroffen worden. Mit scheinbaren Sitzverlegungen und der Angabe von Scheinadressen habe den Gläubigern eine Verfolgung ihrer Ansprüche erschwert oder unmöglich gemacht werden sollen. Typisch für „Firmenbestattungen“ sei ferner der Umstand, dass Notare einbezogen würden, deren Amtssitz in keinem örtlichen Bezug zum beurkundeten Vorgang stünde. Es seien auch im Fall der Steuerschuldnerin bewusst Notare ausgewählt worden, bei denen davon ausgegangen werden konnte, dass sie auch bei deutlichen Anzeichen für eine „Firmenbestattung“ den Vertragsinhalt nicht weiter hinterfragen würden. Ein weiteres Indiz liege darin begründet, dass die wirtschaftliche Entwicklung der Steuerschuldnerin unaufklärbar sei. Der Verbleib der Buchführungsunterlagen sowie des Firmenvermögens sei unbekannt. Der Kläger habe Anfragen hierzu nicht beantwortet. Es sei daher von einer „bewussten Missachtung“ der den Kläger obliegenden Auskunftspflichten auszugehen. Das Vorgehen des Klägers habe von vornherein bewusst darauf abgezielt, eine Situation herbeizuführen, in der alle Versuche Außenstehender, die wirtschaftliche Entwicklung der Steuerschuldnerin zu rekonstruieren, mangels geschäftlicher Unterlagen scheitern würden. Der Austausch eines amtierenden Geschäftsführers durch einen Strohmann im Kontext und engen zeitlichen Zusammenhang mit einer Umfirmierung, einer Sitzverlegung und einer Unternehmensveräußerung dienten regelmäßig dem Zweck, ein Unternehmen jenseits eines geordneten Insolvenzverfahrens abzuwickeln, damit die Gläubiger zu schädigen und sich selbst vor straf- und zivilrechtlicher Inanspruchnahme zu schützen. In Rechtsprechung und Schrifttum, welche der Beklagte im Rahmen des Haftungsbescheides zitiert, bestehe Einigkeit, dass derartige Beschlüsse nichtig seien. Dementsprechend sei die Stellung des Klägers als Geschäftsführer der Steuerschuldnerin durch den Abberufungsbeschluss nicht beendet worden. Dieser habe es pflichtwidrig unterlassen, steuerliche Erklärungen für die Veranlagungszeiträume 2018 und 2019 einzureichen und festgesetzte fällige Steueransprüche zu befriedigen. Darüber hinaus habe der Kläger die ihm obliegende Mittelvorsorgepflicht verletzt. Er hätte finanzielle Mittel für die mit Ablauf eines Veranlagungszeitraums entstehenden Steuern spätestens mit Beginn des Jahres bereitstellen müssen. Durch die „Firmenbestattung“ habe der Kläger eine Sicherung der finanziellen Mittel der Steuerschuldnerin unterlassen. Es gebe Hinweise dafür, dass der „GmbH-Mantel über den Zeitpunkt der vorgenommenen Firmenbestattung hinaus verwendet wurde“. Der Grundsatz der anteiligen Tilgung führe nicht zu einer Begrenzung der Haftung. Es lägen keine Anhaltspunkte für eine Überschuldung oder eingeschränkte Zahlungsfähigkeit der Steuerschuldnerin vor. Es sei davon auszugehen, dass eine Zahlungsunfähigkeit im Sinne des Insolvenzrechts nicht vorgelegen habe. Vollstreckungsmaßnahmen gegen die Steuerschuldnerin seien wegen der vorgenommenen „Firmenbestattung“ indessen fruchtlos verlaufen. Sämtliche Vermögenswerte der Steuerschuldnerin seien verbracht worden. Weitere Haftungsschuldner kämen nicht in Betracht. Die Nachfolger des Klägers im Amt des Geschäftsführers seien nur Strohmänner gewesen. Diese hätten zu keiner Zeit die Möglichkeit gehabt, über Vermögenswerte der Steuerschuldnerin zu verfügen. Es seien keine steuerlichen Pflichtverletzungen dieser Personen erkennbar.

Der Kläger legte mit Schreiben vom 15. August 2023 Einspruch ein und beantragte die finanzbehördliche Aussetzung der Vollziehung. Eine detaillierte Begründung werde nachgereicht.

Der Beklagte lehnte die finanzbehördliche Aussetzung der Vollziehung mit Bescheid vom 7. September 2023 ab. Der Einspruch sei nicht begründet worden.

Der Kläger begründete seinen Einspruch mit Schreiben vom 2. November 2023 und beantragte erneut die finanzbehördliche Aussetzung der Vollziehung. Der Beklagte verkenne, dass sich die Steuerschuldnerin nicht in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befunden habe. Es habe insbesondere keine Insolvenzgefahr bestanden. Sämtliche bis zum Zeitpunkt der Abberufung des Klägers begründeten Forderungen seien ausgeglichen gewesen. Sämtliche zu diesem Zeitpunkt einzureichenden Steuererklärungen seien abgegeben worden. Die Buchhaltung der Steuerschuldnerin sei ordnungsgemäß unter Einbeziehung eines steuerlichen Beraters geführt worden. Eine Gläubigerbenachteiligung sei daher weder ersichtlich, noch sei eine solche beabsichtigt gewesen. Aus der beigebrachten betriebswirtschaftlichen Auswertung für 2018 sei erkennbar, dass eine „Firmenbestattung“ nicht vorliegen könne. Die Steuerschuldnerin habe Anfang des Jahres 2018, also bis zur Abberufung des Klägers als Geschäftsführer, keine Umsatzerlöse erwirtschaftet. Die der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zugrunde gelegten Umsatzerlöse entstammten sämtlich aus Geschäften, die der Abberufung des Klägers zeitlich nachfolgten. Der Kläger sei seinen steuerlichen Pflichten daher vollumfänglich nachgekommen. Er habe insbesondere nicht gegen seine Mittelvorsorgepflicht verstoßen. Zum Zeitpunkt seiner Abberufung als Geschäftsführer hätten keine fälligen Ansprüche bestanden. Da auch keine weiteren Geschäfte mehr getätigt worden seien, habe der Kläger auch nicht mit der Entstehung von Steueransprüchen rechnen müssen. Der Umstand, dass der Notar an einer rechtsirrigen rückwirkenden Abberufung des K mitgewirkt habe, sei vom Kläger nicht zu vertreten. Im Übrigen seien die Annahmen des Beklagten „schlicht ins Blaue hinein“ aufgestellt worden und ließen sich nicht ansatzweise durch Tatsachen belegen.

Der Beklagte lehnte den erneuten Antrag auf finanzbehördliche Aussetzung der Vollziehung mit Bescheid vom 7. Dezember 2023 ab. Ergänzend zu den Ausführungen im Rahmen des Haftungsbescheides sei darauf hinzuweisen, dass K vom Kläger Entlastung erteilt worden sei, obwohl dieser weder den Kläger noch die Steuerschuldnerin gekannt habe und auch keinen Einblick in die Tätigkeit des Klägers oder die Buchführungsunterlagen der Steuerschuldnerin gehabt habe. Die beigebrachte betriebswirtschaftliche Auswertung lasse keinerlei Rückschlüsse auf die Vermögenslage der Steuerschuldnerin – insbesondere auf den Verbleib der Vermögenswerte und die Entwicklung ihrer Verbindlichkeiten – zu. „Firmenbestattungen“ würden überdies nicht nur durchgeführt, wenn sich eine Gesellschaft in finanziellen Schwierigkeiten befinde. Die Durchführung einer solchen könne „auch aus etlichen anderen Gründen im Interesse eines Gesellschafter-Geschäftsführers liegen“, etwa um vorhandene Vermögenswerte beiseite zu schaffen, ausstehende Forderungen privat einzuziehen, Beweismaterial und Buchführungsunterlagen zu vernichten, Gewährleistungs- und Haftungsansprüchen sowie der Rückzahlung von Verbindlichkeiten zu entgehen oder um den mit einer ordnungsgemäßen Liquidation verbundenen Aufwand zu vermeiden.

Am 20. Dezember 2023 beantragte der Kläger die finanzgerichtliche Aussetzung der Vollziehung. In dem gerichtlichen Verfahren legte er eine eidesstattliche Versicherung vor, ausweislich derer die Steuerschuldnerin zum Zeitpunkt des Abberufungsbeschlusses vom 23. Mai 2018 keinerlei Zahlungsverpflichtungen – insbesondere keinerlei Kredite – ausstehen hatte, keinerlei Angestellte mehr beschäftigt hatte, zu ihrem Betriebsvermögen lediglich Büroausstattung in Form von zwei Schreibtischen mit geringfügigem Wert sowie etwas Werkzeug gehörten, und dass sie keinerlei Forderungen abgetreten hatte oder Pfändungen ausgesetzt war. Der Beklagte trat dem Aussetzungsantrag entgegen. Der Berichterstatter setzte die Vollziehung des Haftungsbescheides mit Beschluss vom 24. Januar 2024 bis einen Monat nach Bekanntgabe einer Einspruchsentscheidung oder einer anderweitigen Erledigung des Hauptsacheverfahrens aus.

Der Beklagte forderte den Kläger mit Schreiben vom 29. April 2024 unter Fristsetzung bis zum 10. Mai 2024 auf, detaillierte Angaben zu den in der Bilanz auf den 31. Dezember 2017 ausgewiesenen unfertigen Erzeugnissen und Anzahlungen zu machen. Der Kläger werde um Mitteilung gebeten, wie sich diese Bilanzpositionen zusammensetzen. Der Kläger möge überdies angeben, um welche Bauprojekte es sich dabei gehandelt habe und welche Personen Anzahlungen geleistet hätten. Des Weiteren werde der Kläger um Darstellung der weiteren Entwicklung der unfertigen Erzeugnisse und Leistungen nach dem Bilanzstichtag und um Vorlage sämtlicher Schlussrechnungen gebeten.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 30. Mai 2024 als unbegründet zurück. Zur Begründung wiederholte er im Wesentlichen seine bisherigen Ausführungen, insbesondere diejenigen im Haftungsbescheid. Ergänzend trug er vor, dass unklar sei, ob und wie sich K gegenüber dem Notar ausgewiesen habe. Es sei überdies zweifelhaft, ob diese Person und ihre angegebene Anschrift tatsächlich existierten. K habe dem Kläger zudem Entlastung erteilt, obwohl er weder einen Einblick in die wirtschaftlichen Verhältnisse der Steuerschuldnerin hatte, noch über Erkenntnisse zur Qualität der Geschäftsführung des Klägers verfügte. Dies sei K nur deshalb egal gewesen, weil eine tatsächliche Übernahme der Geschäftsführerfunktion nicht ernsthaft beabsichtigt gewesen sei. K habe auch keinen Zugang zur Geschäftsanschrift der Steuerschuldnerin gehabt, da es sich hierbei um die Meldeadresse des Klägers gehandelt habe. Hinsichtlich der Übertragung der Geschäftsanteile auf O habe der Kläger keine Angaben zum vereinbarten Kaufpreis und seinen Zahlungsmodalitäten gemacht. Hinsichtlich der Bestellung des T als Geschäftsführer sei eine Abberufung des O mit sofortiger Wirkung beschlossen, jedoch eine Abberufung erst auf den Zeitpunkt der Eintragung ins Handelsregister angemeldet worden. Zu den Firmen, bei denen O zum Geschäftsführer bestellt worden sei, gehörten neben der Steuerschuldnerin unter anderem die AB GmbH, die CD UG, die EF UG, die GH GmbH, die IJ GmbH, die KL GmbH, die MN GmbH, die OP GmbH und die QR GmbH. K sei auch bei der ST GmbH und der UV GmbH als Geschäftsführer bestellt gewesen. T sei überdies bei der XY GmbH als Geschäftsführer bestellt gewesen. Dabei sei auffällig, dass jeweils Notare mitgewirkt hätten, die den Finanzbehörden auch aus anderen Fällen von „Firmenbestattungen“ bekannt seien. Durch die „organisiert kriminelle Abwicklung“ maroder Gesellschaften sollten die Altgeschäftsführer nicht nur von Verbindlichkeiten, sondern auch von jeglichen Haftungs- und Gewährleistungsansprüchen freigehalten werden. Den auftretenden Strohleuten sei es möglich gewesen, mit einer Unterschriftsleistung vor einem Notar auf einfache Weise Geld zu verdienen. Den Notaren habe sich durch die Mitwirkung an „Firmenbestattungen“ die Möglichkeit eröffnet, anhand einer Vielzahl ähnlich abgefasster, meistens von den Organisatoren der „Firmenbestattungen“ vorgefertigter Verträge in kurzer Zeit ohne großen Arbeitsaufwand Gebühren zu erheben. Es seien bewusst Notare ausgewählt worden, deren Amtssitz keinen örtlichen Bezug zum beurkundeten Vorgang aufweise. Darüber hinaus wiesen die Dokumente teilweise Fehler und Nachlässigkeiten auf, die gewissenhaft arbeitenden Notaren nicht unterlaufen wären. Durch die Sitzverlegungen und die Angabe von Scheinadressen habe den Gläubigern eine Verfolgung ihrer Ansprüche erschwert oder unmöglich gemacht werden sollen. Auch im Übrigen sei die weitere wirtschaftliche Entwicklung der Steuerschuldnerin mangels Mitwirkung des Klägers unklar. Es sei von einer „bewussten Missachtung“ der dem Kläger obliegenden Auskunftspflichten im Rahmen einer typischen „Verschleierungstaktik“ auszugehen. Auffällig sei die Tatsache, dass in der Bilanz auf den 31. Dezember 2017 unfertige Erzeugnisse bzw. unfertige Leistungen in Höhe von … € ausgewiesen seien. Es sei insoweit nicht glaubhaft, dass der Kläger die weitere Abwicklung dem hierzu ungeeigneten K überlassen wollte. Es liege vielmehr nahe, dass der Kläger die vorhandenen Vermögenswerte der Steuerschuldnerin selbst übernommen habe und eventuell vorhandene Gewährleistungsansprüche vermeiden wollte. Der Kläger sei unter anderem auch an der BC GmbH, der DE GmbH, der FG GmbH, der HI Immobiliengesellschaft mbH, der JK GmbH und der LM GmbH tätig gewesen, welche ihrerseits in den Bereichen Immobilien, Bauwirtschaft und Vermögensverwaltung aktiv gewesen seien. Es sei daher ausgeschlossen, dass der Kläger nach Abwicklung der Steuerschuldnerin nicht mehr in der bisherigen Branche tätig sein wollte. Dem Kläger habe klar sein müssen, dass sich insbesondere aus den gebuchten unfertigen Erzeugnissen bzw. unfertigen Leistungen noch steuerliche Auswirkungen ergeben können. Der Kläger habe daher spätestens Ende des Jahres 2018 finanzielle Mittel der Steuerschuldnerin bereithalten müssen. Der Aufenthalt von K, O und T sei unbekannt, sodass diese auch aus diesem Grunde nicht als weitere Haftungsschuldner in Betracht kämen.

Am 30. Juni 2024 hat der Kläger Klage erhoben und für das gerichtliche Hauptsacheverfahren die finanzgerichtliche Aussetzung der Vollziehung beantragt.

Das Vorbringen des Beklagten sei in keiner Weise belastbar und beinhalte weitgehend Vermutungen und nicht belegte Annahmen. Es sei bereits zweifelhaft, ob das Vorliegen einer „Firmenbestattung“ überhaupt zu einer steuerlichen Haftung führen könne. Die Voraussetzungen lägen jedenfalls nicht vor. Belege für seine Annahmen habe der Beklagte nicht vorgelegt. Seine Behauptungen seien „ins Blaue hinein“ erfolgt, wofür schon die umfangreiche Anforderung von Angaben zur wirtschaftlichen Entwicklung der Steuerschuldnerin spreche. Es bleibe ferner unklar, woher der Beklagte seine Kenntnisse über die fachlichen Fähigkeiten des K gewonnen habe. Die bloße Tatsache, dass die nachfolgenden Geschäftsführer fremdsprachig seien, bilde ebenfalls keinen Grund für eine Nichtigkeit der Übertragung der Geschäftsanteile bzw. der Bestellung zum Geschäftsführer.

Bei Abberufung des Klägers sei die Steuerschuldnerin weder insolvenzreif, noch verschuldet gewesen. Steuerschulden hätten zu diesem Zeitpunkt nicht bestanden. Alle laufenden Zahlungsverpflichtungen seien beglichen gewesen. Der Geschäftsbetrieb sei eingestellt gewesen. Die Steuerschuldnerin habe keine Angestellten mehr beschäftigt. Sie habe lediglich über eine geringfügige Geschäftsausstattung (gebrauchte Büroausstattung sowie ein Werkzeugkasten) verfügt. Die Steuerschuldnerin habe nicht einmal mehr Räumlichkeiten angemietet gehabt. Steuerliche Verpflichtungen seien nicht absehbar gewesen.

Den in der Bilanz auf den 31. Dezember 2017 ausgewiesenen unfertigen Erzeugnissen bzw. unfertigen Leistungen in Höhe von … € stünden ausgewiesene erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen in Höhe von … € gegenüber. Das verbliebene „Bauvolumen“ aus den Aufträgen der der Steuerschuldnerin habe mithin noch 15.xxx € betragen. In der Baubranche würden Zahlungen üblicherweise nach Bauabschnitten getätigt. Die im Unternehmen der Steuerschuldnerin noch laufenden Bauvorhaben seien insoweit zum Ende des Jahres 2017 bereits zu rund 95% fertiggestellt gewesen. Bis zur Abberufung des Klägers als Geschäftsführer im Mai 2018 seien die verbliebenen Restarbeiten unproblematisch ausgeführt worden. Zum Zeitpunkt der Abberufung des Klägers seien keine Aufträge mehr ausstehend gewesen.

Die Behauptung, der Kläger habe in keiner Weise an der Sachaufklärung mitgewirkt, greife nicht durch. Der Kläger müsse und könne keine Unterlagen vorlegen, die erst nach seiner Abberufung als Geschäftsführer angefallen seien. Hinsichtlich der vom Beklagten vor Erlass der Einspruchsentscheidung aufgeworfenen Frage nach den noch laufenden Bauvorhaben habe der Kläger versucht, eine Klärung über das Steuerbüro herbeizuführen. Seitens des Steuerbüros sei diesbezüglich mitgeteilt worden, dass entsprechende Dokumente dort nicht in elektronischer Form vorlägen. Es müsse eine aufwendige Suche im Archiv gestartet werden.

Es bestünden daher im Ergebnis keine ernsthaften Zweifel an der Wirksamkeit der Abberufung des Klägers als Geschäftsführer. Die dem Kläger vorgeworfenen Pflichtverletzungen lägen sämtlichst zeitlich nach seiner Abberufung.

Der Kläger beantragt,den Haftungsbescheid vom 31. Juli 2023 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Mai 2024 aufzuheben und die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Zur Begründung bezieht er sich auf seinen Vortrag im Rahmen der Einspruchsentscheidung. Ergänzend weist er darauf hin, dass der Rechtsstreit aus seiner Sicht grundsätzliche Bedeutung habe. Der BFH habe die Frage, welche Rechtsfolgen eine nicht gesetzeskonforme Abwicklung einer GmbH im Wege einer „Firmenbestattung“ habe, bisher nicht entschieden. Er habe insbesondere die Frage offengelassen, ob die im Rahmen einer „Firmenbestattung“ getroffenen Vereinbarungen nichtig sind. „Firmenbestattungen“ kämen in der Verwaltungspraxis häufig vor und würden von verdeckt auftretenden Organisationen angeboten, während auf der anderen Seite vor derartigen Angeboten gewarnt werde.

Der Senat hat den Antrag auf finanzgerichtliche Aussetzung der Vollziehung mit Senatsbeschluss vom 29. Juli 2024 abgelehnt, da die besonderen Zugangsvoraussetzungen gemäß § 69 Abs. 4 Satz 1 und 2 Nr. 1 und 2 FGO nicht erfüllt waren.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

Die zulässige Klage ist begründet.

Der Haftungsbescheid vom 31. Juli 2023 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Mai 2024 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Kläger ist nicht als Haftungsschuldner für die Steuerverbindlichkeiten der Steuerschuldnerin in Haftung zu nehmen. Die Voraussetzungen eines gesetzlichen Haftungstatbestandes sind nicht erfüllt.

Nach § 191 Abs. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners ist dabei zweigliedrig. In einem ersten Schritt ist zu prüfen, ob die tatbestandlichen Voraussetzungen der gesetzlichen Haftungsvorschrift erfüllt sind. Hierbei handelt es sich um eine von den Finanzgerichten in vollem Umfang überprüfbare rechtliche Entscheidung. In einem zweiten Schritt hat die Finanzbehörde eine Ermessensentscheidung dahingehend zu treffen, ob und wen sie Haftenden in Anspruch nehmen möchte. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gemäß § 102 FGO gerichtlich nur auf Ermessensfehler hin überprüfbar (vgl. etwa BFH, Urteil vom 12. Dezember 1996 VII R 53/96, BFH/NV 1997, 386 m. w. N.; Rüsken in Klein, AO, § 191 Rn. 30).

Der allein in Betracht kommende Haftungstatbestand für Pflichtverletzungen eines gesetzlichen Vertreters oder Verfügungsberechtigten einer juristischen Person ist nicht erfüllt.

Gemäß § 69 Satz 1 AO i.V.m. § 34 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG haftet der Geschäftsführer einer GmbH, soweit deren Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhältnis infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihm auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden.

Der Geschäftsführer einer GmbH ist auf Grund seiner Organstellung während seiner Amtszeit nach § 34 Abs. 1 AO verpflichtet, sämtliche die Steuerschuldnerin treffenden steuerlichen Verpflichtungen zu erfüllen. Zu diesen Pflichten zählt insbesondere die Verpflichtung, fällige Steuern aus den von ihm zu verwaltenden Gesellschaftsmitteln rechtzeitig zu entrichten (vgl. BFH, Urteil vom 22. April 2015 XI R 43/11, BFHE 249, 315 m.w.N.; Koenig in AO, § 69 Rn. 32; Specker in BeckOK, AO, § 69 Rn. 125; Klein in AO, § 69 Rn. 47). Die Nichtzahlung festgesetzter, fälliger Steuern und Abgaben führt dabei grundsätzlich zu einem Steuerschaden in dieser Höhe. Dies gilt unabhängig davon, ob die Festsetzung der Höhe nach zutreffend ist. Die objektive Pflichtwidrigkeit indiziert dabei den Schuldvorwurf (vgl. etwa BFH, Urteil vom 17. September 2019 VII R 5/18, BFHE 266, 104 m.w.N.). Denn ein Geschäftsführer verletzt durch die Nichtbegleichung fälliger Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis in der Regel die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise (vgl. etwa BFH, Urteil vom 16. Mai 2017 VII R 25/16, BFHE 257, 515, BStBl. II 2017, 934; BFH, Urteil vom 27. Februar 2007 VII R 67/05, BFHE 216, 491, BStBl. II 2009, 348).

Die Haftung umfasst nach § 69 Satz 2 AO auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge. Wird eine Steuer nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages entrichtet, so ist nach § 240 Abs. 1 Satz 1 AO für jeden angefangenen Monat der Säumnis ein Säumniszuschlag von 1 Prozent des abgerundeten rückständigen Steuerbetrags zu entrichten. Abzurunden ist dabei auf den nächsten durch 50 Euro teilbaren Betrag. Wird die Festsetzung einer Steuer oder Steuervergütung aufgehoben, geändert oder nach § 129 berichtigt, so bleiben die bis dahin verwirkten Säumniszuschläge nach § 240 Abs. 1 Satz 4 AO unberührt. Erlischt der Anspruch durch Aufrechnung, bleiben Säumniszuschläge nach § 240 Abs. 1 Satz 5 AO hingegen unberührt, die bis zur Fälligkeit der Schuld des Aufrechnenden entstanden sind.

Der Geschäftsführer einer GmbH unterliegt neben der Pflicht zur Entrichtung fälliger Steuerforderungen im Hinblick auf bereits erkennbare künftige Steuerschulden auch einer Mittelvorsorgepflicht. Welche Anforderungen an die einem Geschäftsführer obliegende Mittelvorsorgepflicht zu stellen sind, hängt dabei von den Umständen des Einzelfalls ab. Von ihm ist regelmäßig bereits vor Fälligkeit einer die Gesellschaft treffenden Steuer zu verlangen, dass er vorausschauend plant und insbesondere bei Eintritt einer Krise finanzielle Mittel der Gesellschaft zur Entrichtung erst künftig entstehender Steuern bereithält. Der Geschäftsführer einer GmbH verletzt seine ihm gegenüber dem Steuergläubiger obliegenden Pflichten deshalb auch dann, wenn er sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise schuldhaft außerstande setzt, künftig fällig werdende Steuerschulden, deren Entstehung ihm bekannt ist, zu tilgen. Dies gilt auch für Steuerforderungen, mit denen der Geschäftsführer rechnen muss bzw. deren Entstehung absehbar oder streitbefangen ist (vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 04. Mai 1998 I B 116/96, BFH/NV 1998, 1460; BFH-Beschluss vom 29. August 2018 XI R 57/17, BFH/NV 2019, 7 m.w.N.; Specker in BeckOK, AO, § 69 Rn. 126). Vom Eintritt der Fälligkeit der Steuern ist diese Pflicht unabhängig. Selbst die Anhängigkeit eines Antrags auf finanzbehördliche Aussetzung der Vollziehung und ein untätiges Abwarten der Finanzbehörde entheben den Vertreter nicht von seiner Pflicht, für die Erfüllung der Steueransprüche entsprechende Vorsorge zu treffen. Dies gilt auch dann, wenn die Finanzbehörde die der Haftung zugrundeliegenden Steuerbescheide von der Vollziehung ausgesetzt hat. Denn solange die Verwaltung die streitigen Bescheide nicht aufhebt, muss mit einem negativen Ausgang des Verfahrens gerechnet werden (vgl. BFH, Beschluss vom 29. August 2018 XI R 57/17, BFH/NV 2019, 7 m.w.N.; BFH, Urteil vom 26. September 2017 VII R 40/16, BFHE 259, 423, BStBl. II 2018, 772; BFH, Beschluss vom 11. November 2015 VII B 74/15, BFH/NV 2016, 370; BFH, Urteil vom 9. Januar 1997 VII R 51/96, BFH/NV 1997, 324; BFH, Urteil vom 20. Mai 2014 VII R 12/12, BFH/NV 2014, 1353; FG Köln, Urteil vom 19. Juli 2018 13 K 3142/13, GWR 2018, 438). Bei einem Verstoß gegen die Mittelvorsorgepflicht kommt es nicht auf die finanzielle Leistungsfähigkeit der Gesellschaft im Zeitpunkt der späteren Fälligkeit der Steuerschulden, sondern auf deren finanzielle Leistungsfähigkeit im Zeitpunkt der Kenntnis des Geschäftsführers von der Existenz der betreffenden Abgabenverbindlichkeiten an (vgl. FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 21. Februar 2017 9 K 9259/13, EFG 2017, 881; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 24. Januar 2019 4 K 4233/16, BeckRS 2019, 4842, GmbH-Stpr 2019, 343; Specker in BeckOK, AO, § 69 Rn. 126).

Die Stellung als gesetzlicher Vertreter einer GmbH i.S.d. § 34 Abs. 1 AO setzt eine wirksame und andauernde Bestellung als Geschäftsführer voraus. Endet die Geschäftsführereigenschaft, so endet auch die Stellung als gesetzlicher Vertreter. Wird die Bestellung nach § 38 Abs. 1 GmbHG widerrufen oder legt der Geschäftsführer sein Amt nieder, so endet die Geschäftsführereigenschaft und damit auch die Stellung als gesetzlicher Vertreter mit dem Zugang des Widerrufs bzw. der Erklärung über die Amtsniederlegung. Auf die Anmeldung des Widerrufs oder der Amtsniederlegung nach § 39 Abs. 1 GmbHG und die nachfolgende Eintragung im Handelsregister kommt es für die Beendigung der Geschäftsführereigenschaft und der damit verbundenen Stellung als gesetzlicher Vertreter nicht an, da die Eintragung insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung hat (vgl. bereits BFH-Urteil vom 27. Oktober 1987 VII R 12/84, BFH/NV 1988, 485; FG Münster, Urteil vom 19. Dezember 2022 4 K 1158/20 L, EFG 2023, 377).

Nach der verbreiteten obergerichtlichen Rechtsprechung zum Gesellschaftsrecht kann die Amtsniederlegung durch den alleinigen Geschäftsführer, der zugleich alleiniger Gesellschafter ist, wegen Rechtsmissbrauchs unwirksam sein, wenn dieser davon absieht, einen neuen Geschäftsführer für die Gesellschaft zu bestellen. Daran habe sich durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) vom 23. Oktober 2008 nichts geändert, da die neu eingeführte Vorschrift des § 35 Abs. 2 GmbHG bei Führungslosigkeit der Gesellschaft nur eine Passivvertretung gewährleiste. Diese Grundsätze gelten gesellschaftsrechtlich auch dann, wenn der Geschäftsführer sein Amt nicht niederlege, sondern sich als alleiniger Gesellschafter selbst im Beschlusswege abberufe (vgl. OLG München, Beschluss vom 16. März 2011 31 Wx 64/11, NJW-RR 2011, 773; OLG Zweibrücken, Beschluss vom 15. Februar 2006 3 W 209/05, GmbHR 2006, 430; OLG Nürnberg, Beschluss vom 12. Mai 2021 12 W 502/21, GmbH-Stpr 2022, 28; OLG Bamberg, Beschluss vom 17. Juli 2017 5 W 51/17, GmbHR 2017, 1144; OLG Frankfurt a. M., Beschluss vom 11. November 2014 20 W 317/11, GmbHR 2015, 363; OLG Düsseldorf, Beschluss vom 10. Juni 2015 25 Wx 18/15, GmbHR 2015, 1271; OLG München, Beschluss vom 29. Mai 2012 31 Wx 188/12, GmbHR 2012, 796).

In der zivil- und strafrechtlichen Rechtsprechung werden ferner Fallgestaltungen erörtert, in denen die Abberufung eines Geschäftsführers bei einer im Rahmen einer sogenannten „Firmenbestattung“ bewusst verfolgten Gläubigerbenachteiligung und/oder Vermeidung der Insolvenzantragspflicht in analoger Anwendung des § 241 Ziffer 4 AktG wegen des Verstoßes gegen die guten Sitten nichtig sein könne. So wurde in dem vom Antragsgegner im Haftungsbescheid sowie der Einspruchsentscheidung zitierten Beschluss des Amtsgerichts Memmingen vom 02. Dezember 2003 (HRB 8361, GmbHR 2004, 952) die Abberufung und Neubestellung eines neuen Geschäftsführers als unwirksam angesehen, weil die beteiligten Personen den einzigen Gesamtzweck verfolgten, sich von einem verschuldeten und zahlungsunfähigen Unternehmen zu trennen ohne der Pflicht zur Stellung eines Insolvenzeigenantrags unterworfen und in das unvermeidbare Insolvenzverfahren eingebunden zu sein. Nach der ebenfalls zitierten strafgerichtlichen Entscheidung des Landgerichts Potsdam (Beschluss vom 17. September 2004 25 Qs 11/04, wistra 2005, 193) können sämtliche im Zusammenhang mit der Veräußerung einer insolventen GmbH an einen professionellen „Firmenbestatter“ stehenden Abberufungs- und Bestellungsbeschlüsse wegen Gläubigerbenachteiligung nichtig sein. Dies sei insbesondere dann anzunehmen, wenn durch den Beschlussinhalt die Schädigung der Gesellschaft oder Dritter, nicht anfechtungsberechtigter Personen bewirkt werden soll. Eine Abberufung der Altgeschäftsführer und damit korrespondierend die Bestellung eines neuen Geschäftsführers, die jeweils im Kontext und engen zeitlichen Zusammenhang mit einer Umfirmierung, einer Sitzverlegung und einer Unternehmensveräußerung zu sehen seien, dienten regelmäßig dem Zweck, ein bankrottes Unternehmen jenseits eines geordneten Insolvenzverfahrens abzuwickeln, damit die Gläubiger zu schädigen und sich selbst vor straf- und zivilrechtlicher Inanspruchnahme zu schützen. Die ebenfalls zitierte insolvenzrechtliche Entscheidung des Landgerichts Berlin (Urteil vom 08. März 2006 86 O 33/05, ZInsO 2006, 722, ZIP 2006, 862) betraf einen Fall, in welchem die Abtretung von Gesellschaftsanteilen für unwirksam gehalten wurde, weil bewusst Vermögen der Gesellschaft dem Zugriff der Gläubiger entzogen werden sollte, indem die Geschäftsanteile an einen im Ausland ansässigen Investor abgetreten wurden und der neu bestellte Geschäftsführer wesentliches Vermögen der Gesellschaft als Barzahlung erhalten sollte. Die weiter zitierte strafgerichtliche Entscheidung des Landgerichts Magdeburg (Urteil vom 22. Juni 2007 24 Ns 4/06, BeckRS 2008, 11553) betraf einen Fall, in welchem die Angeklagten ihre Geschäftsanteile in Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft an einen Dritten verkauft haben, um sich dadurch zielgerichtet der Verantwortung als Geschäftsführer zu entziehen. Die zitierte strafrechtliche Entscheidung des BGH (Beschluss vom 24. März 2009 5 StR 353/08, NStZ 2009, 635) betraf ebenfalls einen Fall der bewusst beabsichtigten Gläubigerbenachteiligung und Umgehung der insolvenzrechtlichen Pflicht zur Antragstellung. Der genaue Sachverhalt ist der veröffentlichten Entscheidung indessen nicht zu entnehmen. Die strafgerichtliche Entscheidung des Landgerichts Saarbrücken (Urteil vom 26. Juni 2015 2 KLs 23/14, ZInsO 2016, 1115) betraf einen Fall, in welchem eine tatsächlich bevorstehende Liquidation der Gesellschaft bewusst verborgen und so die Erfüllung der bereits bestehenden Verbindlichkeiten verhindert werden sollte. Durch die organisierte „Firmenbestattung“ sollte der Zugriff der Gläubiger auf das Gesellschaftsvermögen verhindert werden. Die weiter zitierte insolvenzrechtliche Entscheidung des Landgerichts Fulda (Beschluss vom 24. Oktober 2019 5 T 229/18, BeckRS 2019, 43649) betraf ebenfalls einen Fall, in welchem der bisherige Gesellschafter-Geschäftsführer sich von seinem verschuldeten und erkannt zahlungsunfähigen Unternehmen trennen wollte, ohne der Pflicht zur Stellung eines Insolvenzeigenantrags unterworfen und in das unvermeidbare Insolvenzverfahren eingebunden zu sein. Die zitierte Entscheidung des OLG Brandenburg (Beschluss vom 27. Januar 2015 7 W 118/14, GmbHR 2015, 588) betrifft die vom Antragsgegner aufgeworfene Rechtsfrage erkennbar gar nicht. Gleiches gilt für die insolvenzrechtlichen Entscheidungen des BGH vom 2. August 2018 (IX ZR 92/17, ZInsO 2018, 1799) IX ZR 103/17 (ZInsO 2018, 1622) und vom 7. Mai 2020 (IX ZB 84/19, ZInsO 2020, 1310), welche sich nicht mit der Frage der Wirksamkeit eines Abberufungsbeschlusses auseinandersetzen. Die Entscheidungen betreffen vielmehr die Prüfung einer vorsätzlich sittenwidrigen Schädigung in Fällen, in denen sich die Verantwortlichen dazu entschließen, eine Gesellschaft verdeckt zu liquidieren, um ein Insolvenzverfahren zu vermeiden oder solange wie möglich hinauszuzögern und dabei planmäßig Vermögensgegenstände der Gesellschaft soweit wie möglich an nahestehende Personen, Nachfolgeunternehmen oder mit den Verantwortlichen verbundene Dritte übertragen.

Das OLG Karlsruhe vertritt in seiner strafrechtlichen Entscheidung vom 19. April 2013 (2 (7) Ss 89/12 – AK 63/12, GmbHR 2013, 1090) die Auffassung, dass der Wechsel in der Person des Geschäftsführers im Rahmen einer „Firmenbestattung“ nicht als nichtig bewertet werden könne, weil die Verfolgung des rechtsmissbräuchlichen Zwecks sich dabei nicht bereits aus dem inneren Gehalt des die Abberufung des alten und die Bestellung des neuen Geschäftsführers beinhaltenden Beschlusses selbst ergebe. Es bestünde zudem die Gefahr, dass sich der neue Geschäftsführer später auf sittenwidriges Verhalten zu berufen könnte, um sich seiner eigenen Verantwortung zu entziehen (vgl. OLG Karlsruhe, Beschluss vom 19. April 2013 – 2 (7) Ss 89/12 – AK 63/12, GmbHR 2013, 1090).

Nach ständiger Rechtsprechung des für das Gesellschaftsrecht zuständigen II. Zivilsenats des BGH sind Beschlüsse der Gesellschafterversammlung einer GmbH nur unter den einschränkenden Voraussetzungen der für Hauptversammlungsbeschlüsse einer Aktiengesellschaft maßgebenden §§ 241 f. AktG nichtig (vgl. BGH-Urteil vom 16. Juli 2024 II ZR 71/23, DStR 2024, 1951 m.w.N.). Entsprechend § 241 Nr. 3 AktG sei ein Gesellschafterbeschluss danach nichtig, wenn er mit dem Wesen der GmbH nicht zu vereinbaren ist oder durch seinen Inhalt Vorschriften verletzt, die ausschließlich oder überwiegend zum Schutz der Gläubiger der Gesellschaft oder sonst im öffentlichen Interesse gegeben sind. In Abgrenzung zu einer Verletzung des Gesetzes oder der Satzung, derentwegen ein Beschluss der Gesellschafterversammlung gemäß § 243 Abs. 1 AktG lediglich angefochten werden kann, vermag dabei nur eine Verletzung der tragenden Strukturprinzipien des GmbH-Rechts eine Unvereinbarkeit des Beschlusses mit dem Wesen der GmbH zu begründen. Das Wesen der GmbH wird dabei durch das GmbHG und die abstrakt-generellen Strukturmerkmale des GmbH-Rechts bestimmt und steht nicht zur Disposition der Gesellschafter. Zu diesen abstrakt-generellen Strukturmerkmalen kann auch die Satzungsautonomie gehören (vgl. BGH-Urteil vom 16. Juli 2024 II ZR 71/23, DStR 2024, 1951 m.w.N.). In der obergerichtlichen Rechtsprechung zum Gesellschaftsrecht wird auf dieser Grundlage allgemein angenommen, dass die Abberufung des bisherigen in Verbindung mit der Bestellung eines neuen Geschäftsführers einen der vom GmbHG vorausgesetzten Regelfälle darstellt, so dass darin selbst dann kein Verstoß gegen Strukturmerkmale der GmbH gesehen werden könne, wenn die Abberufung im Einzelfall rechtswidrig erfolgt sein sollte (vgl. etwa OLG Karlsruhe, Beschluss vom 19. April 2013 2 (7) Ss 89/12 – AK 63/12, NJW-RR 2013, 939; OLG Hamm, Urteil vom 17. Oktober 2007 8 U 28/07, juris). Beschlüsse der Gesellschafterversammlung einer GmbH sind entsprechend § 241 Nr. 4 AktG ferner nur dann nichtig, wenn sie durch ihren Inhalt gegen die guten Sitten verstoßen. Der Beschluss muss also „für sich allein betrachtet“ gegen die guten Sitten verstoßen. Beschlüsse, bei denen nicht der eigentliche Beschlussinhalt, sondern „nur“ der Beweggrund oder der Zweck gegen die guten Sitten verstößt, oder bei denen die Sittenwidrigkeit in der Art des Zustandekommens liegt, sind dagegen lediglich anfechtbar. Nichtigkeit kann aber auch dann angenommen werden, wenn der Beschluss seinem Wortlaut nach zwar keine Sittenwidrigkeit beinhaltet, aber seinem inneren Gehalt nach in einer sittenwidrigen Schädigung nicht anfechtungsberechtigter Personen besteht, weil ansonsten die Gefahr bestünde, dass sich die Gesellschafter durch eine geeignete Fassung ihrer Beschlüsse über jedes Gebot der guten Sitten hinwegsetzen könnten (vgl. BGH-Urteil vom 16. Juli 2024 II ZR 71/23, DStR 2024, 1951; BGH-Urteil vom 6. Dezember 2022 II ZR 187/21, GmbHR 2023, 275 jeweils m.w.N.). Sittenwidrig in diesem Sinne ist dabei ein Verhalten, das nach seinem Gesamtcharakter, der durch umfassende Würdigung von Inhalt, Beweggrund und Zweck zu ermitteln ist, gegen das Anstandsgefühl aller billig und gerecht Denkenden verstößt. Dafür genügt es im Allgemeinen nicht, dass der Handelnde eine vertragliche Pflicht oder das Gesetz verletzt oder bei einem anderen einen Vermögensschaden hervorruft. Vielmehr muss eine besondere Verwerflichkeit seines Verhaltens hinzutreten, die sich aus dem verfolgten Ziel, den eingesetzten Mitteln, der zutage getretenen Gesinnung oder den eingetretenen Folgen ergeben kann. Der anzulegende Maßstab der guten Sitten bestimmt sich zudem nach dem jeweiligen gesetzlichen Rahmen, weil dieser die berechtigten Verhaltenserwartungen des angesprochenen begrenzten Verkehrskreises beeinflusst. Schließlich darf sich die Nichtigkeitsfolge nicht in Widerspruch mit anderen gesetzlichen Wertungen setzen (vgl. BGH-Urteil vom 16. Juli 2024 II ZR 71/23, DStR 2024, 1951; BGH-Urteil vom 6. Dezember 2022 II ZR 187/21, GmbHR 2023, 275; BGH-Urteil vom 20. Juli 2017 IX ZR 310/14, NJW 2017, 2613; BGH-Urteil vom 15. Oktober 2013 VI ZR 124/12, MDR 2014, 88 - jeweils m.w.N.). Die Abberufung eines Geschäftsführers stellt sich dabei nach der obergerichtlichen Rechtsprechung zum Gesellschaftsrecht allein dem Inhalt nach nicht als sittenwidrig dar, da eine solche Maßnahme im Gesetz gerade vorgesehen ist (vgl. etwa OLG Hamm, Urteil vom 17. Oktober 2007 8 U 28/07, juris).

In der strafrechtlichen Judikatur des BGH ist die Frage, ob Fälle von „Firmenbestattungen“ zur Nichtigkeit des Abberufungsbeschlusses führen können, bislang – soweit ersichtlich – bewusst offengelassen worden. In seiner Entscheidung vom 30. Juli 2003 (5 StR 221/03, GmbHR 2004, 122) äußert der BGH indessen Zweifel. In den Verhandlungen um die einvernehmliche Abberufung eines Geschäftsführers könne zugleich eine Niederlegung dieses Amts durch den Geschäftsführer selbst gesehen werden. Dies könne dem Interesse des Geschäftsführers entsprechen, sich seiner organschaftlichen Pflichtenstellung zu entledigen. Eine einseitige Amtsniederlegung sei grundsätzlich wirksam. Eine Ausnahme sei lediglich für Fälle gemacht worden, in denen durch die einseitige Niederlegung die insolvenzrechtlichen Pflichten beeinträchtigt werden, insbesondere die notwendige Stellung eines Insolvenzantrags dadurch umgangen werden könnte. Es sei fraglich, ob die von der Rechtsprechung gemachte Ausnahme auch dann anzuerkennen wäre, wenn die GmbH durch einen anderen Geschäftsführer weitergeführt werde und damit eine gesetzliche Leitungsverantwortung weiterhin gewährleistet sei. Maßgebliche Erwägung sei nämlich, dass die Gesellschaft in der wirtschaftlichen Krisensituation nicht ohne organschaftlich Verantwortlichen bleiben dürfe, weil dann die Einhaltung der in der Krise maßgeblichen öffentlich-rechtlichen Pflichten nicht gewährleistet werden könne (vgl. BGH-Beschluss vom 30. Juli 2003 5 StR 221/03, DStR 2004, 283).

Der BFH hat die Frage, welchen rechtlichen Gehalt der Begriff der „Firmenbestattung“ umschreibt, unter welchen Voraussetzungen also eine solche Rechtsfigur anzunehmen ist und welche abgabenrechtlichen Rechtsfolgen sie gegebenenfalls zeitigt, bislang ebenfalls bewusst offengelassen (vgl. BFH-Beschluss vom 25. April 2013 VII B 245/12, BFH/NV 2013, 1063). Auch in seiner Entscheidung vom 20. Mai 2014 (BFH-Urteil vom 20. Mai 2014 VII R 12/12, BFH/NV 2014, 1353) hat er hierzu keine tragenden Rechtsgrundsätze aufgestellt. Die seiner Entscheidung zugrundeliegende erstinstanzliche Entscheidung des Finanzgerichts Köln (Urteil vom 17. März 2011 13 K 4010/06, BeckRS 2012, 96047) hatte jedoch bereits erhebliche Zweifel daran aufgezeigt, ob die zivil- und strafrechtliche Rechtsprechung zu „Firmenbestattungen“ im Steuerrecht zu denselben Konsequenzen wie dort führen kann. Denn abweichend von allen zivilrechtlichen Grundsätzen bestimmten die Regelungen in §§ 40 und 41 AO, dass es für die Besteuerung unerheblich ist, ob ein Verhalten, gegen ein gesetzliches Ge- oder Verbot oder die guten Sitten verstoße und dass es für die Besteuerung unerheblich sei, ob ein Rechtsgeschäft unwirksam sei oder werde, solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts eintreten und bestehen ließen. Die erstinstanzliche Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg (Beschluss vom 20. August 2012 9 V 9222/10, EFG 2013, 2) betraf in diesem Zusammenhang ebenfalls nicht die Frage der Wirksamkeit der Abberufung der Geschäftsführer, sondern deren Mittelvorsorgepflicht bei positiver Kenntnis von kurzfristig entstehenden Steuerforderungen und Veräußerung sämtlicher Geschäftsanteile ohne Sicherungsmaßnahmen.

Nach § 35 AO treffen auch denjenigen die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters, der im eigenen oder fremden Namen auftritt, soweit er diese Pflichten rechtlich und tatsächlich erfüllen kann. Dabei reicht die rechtliche Verfügungsbefugnis aus, die z.B. durch Rechtsgeschäft im Rahmen einer Bevollmächtigung eingeräumt werden kann. Das Innenverhältnis ist dabei grundsätzlich unbeachtlich. Selbst ein ausdrückliches internes Verbot, steuerliche Pflichten zu erfüllen, kann den Verfügungsberechtigten nicht aus seiner Pflichtenstellung entlassen. Die Regelung in § 35 AO stellt insoweit ausschließlich auf das rechtliche und tatsächliche Können des Verfügungsberechtigten ab. Hinsichtlich des zu fordernden Auftretens nach außen, ist es als ausreichend zu erachten, dass der Verfügungsberechtigte gegenüber irgendjemanden – also auch nur gegenüber einer begrenzten Öffentlichkeit – auftritt. Der nominell zum Geschäftsführer Bestellte kann sich nicht damit entschuldigen, neben diesem „faktischen Geschäftsführer“ nur "Strohmann" ohne Befugnisse gewesen zu sein (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 09. Januar 2013 VII B 67/12, BFH/NV 2013, 898 m.w.N.; BFH-Beschluss vom 08. März 2006 VII B 233/05, BFH/NV 2006, 1252 m.w.N.; BFH-Urteil vom 11. März 2004 VII R 52/02, BFHE 205, 14, BStBl. II 2004, 579 m.w.N.).

Ausgehend von diesen Grundsätzen ist der Haftungstatbestand nicht erfüllt.

Der Kläger hat bis zu seiner Abberufung als Geschäftsführer durch Gesellschafterbeschluss vom XX. Mai 2018 keine steuerlichen Pflichten verletzt. Der Beschluss über seine Abberufung als Geschäftsführer ist wirksam, sodass er in der Folgezeit nicht mehr aufgrund seiner Organstellung verpflichtet war, steuerliche Erklärungen für die Steuerschuldnerin abzugeben und fällige Steuerverbindlichkeiten zu bedienen (dazu nachfolgend I. 1.) b.) aa.)). Er hat bis zu seiner Abberufung auch nicht gegen seine Mittelvorsorgepflicht verstoßen (dazu nachfolgend I. 1.) b.) bb.)). In der Zeit nach dem Abberufungsbeschluss ist der Kläger auch nicht als faktischer Geschäftsführer in Anspruch zu nehmen (dazu nachfolgend I. 1.) b.) cc.)).

Der Kläger hat im Rahmen seiner Organstellung als Geschäftsführer der Steuerschuldnerin keine steuerlichen Pflichten verletzt.

Insoweit steht zwischen den Beteiligten zunächst zu Recht nicht im Streit, dass der Kläger bis zum Abberufungsbeschluss vom XX. Mai 2018 nicht verpflichtet war, für die Steuerschuldnerin Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 2018 und 2019 einzureichen und daraus resultierende fällige Steuerverbindlichkeiten der Steuerschuldnerin zu entrichten. Bei den streitgegenständlichen Steuern handelt es sich gemäß §§ §§ 7 Abs. 3, 31 KStG und § 18 Abs. 3 UStG um Jahressteuern, für welche steuerliche Erklärungen erst nach Ablauf des jeweiligen Veranlagungszeitraums einzureichen sind. Die streitgegenständlichen Veranlagungszeiträume sind danach zeitlich erst nach dem Abberufungsbeschluss vom 23. Mai 2018 abgelaufen. Auf Grundlage der Steuerfestsetzungen vom 5. Mai 2021 waren die der Haftungsinanspruchnahme des Klägers zugrundeliegenden Steuerverbindlichkeiten zudem unstreitig erst am 10. Juni 2021 und die entstandenen Vollstreckungskosten erst am 14. Juli 2021 fällig. Die Fälligkeit der streitgegenständlichen Steuerverbindlichkeiten trat damit ebenfalls erst nach dem Abberufungsbeschluss vom XX. Mai 2018 ein.

Der Kläger war nach dem Abberufungsbeschluss vom XX. Mai 2018 zudem nicht mehr im Rahmen seiner Organstellung als Geschäftsführer zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten der Steuerschuldnerin verpflichtet. Der Abberufungsbeschluss war nach den genannten Rechtsgrundsätzen zur Überzeugung des Senats überdies wirksam und insbesondere nicht wegen des Vorliegens einer gläubigerbenachteiligenden „Firmenbestattung“ unwirksam. Die Voraussetzungen einer „Firmenbestattung“ in Form der in der zitierten Rechtsprechung diskutierten Fallgestaltungen liegen nicht vor. Dabei hat sich der Senat unter Berücksichtigung der Gesamtumstände des Streitfalls insbesondere von folgenden Erwägungen leiten lassen:

Die Steuerschuldnerin befand sich im Zeitpunkt der Abberufung des Klägers nicht in einer finanziellen Krise. Der Haftungsbescheid enthält insoweit keine Feststellungen zur Vermögens- und Liquiditätslage der Steuerschuldnerin im Zeitpunkt der Abberufung des Klägers, welche darauf hindeuten könnten, dass die Steuerschuldnerin insolvenzreif war oder über nennenswerte Außenstände gegenüber ihren Gläubigern verfügte. Der Beklagte stellt in seinem Haftungsbescheid vielmehr selbst fest, dass nach Aktenlage keinerlei Anhaltspunkte für eine Überschuldung oder eingeschränkte Zahlungsfähigkeit der Steuerschuldnerin bestanden haben. Dies deckt sich mit der bereits im AdV-Verfahren vorgelegten eidesstattlichen Versicherung des Klägers sowie seinem Vortrag im Klageverfahren, dass die Steuerschuldnerin zum Zeitpunkt des Abberufungsbeschlusses keinerlei Zahlungsverpflichtungen – insbesondere keinerlei Kredite – ausstehen hatte, keinerlei Angestellte mehr beschäftigt hatte, zu ihrem Betriebsvermögen lediglich Büroausstattung in Form von zwei Schreibtischen mit geringfügigem Wert sowie etwas Werkzeug gehörten, und dass sie keinerlei Forderungen abgetreten hatte oder Pfändungen ausgesetzt war. Die elektronische Steuerbilanz auf den 31. Dezember 2017 weist dementsprechend auch ein Anlagevermögen in Form immaterieller Vermögensgegenstände in Höhe von 1 € nebst Sachanlagen in Höhe von … € sowie im Umlaufvermögen unter anderem Vorräte in Höhe von … €, unfertige Erzeugnisse bzw. unfertige Leistungen in Höhe von … €, erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen in Höhe von … € (offen aktivisch abgesetzt), Forderungen in Höhe von … € und einen Kassenbestand nebst Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von insgesamt … € aus. Als Verbindlichkeiten werden demgegenüber Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von … € und sonstige Verbindlichkeiten in Höhe von … € ausgewiesen. Als Jahresüberschuss wird unter Ausweis eines Verlustvortrages in Höhe von … € ein Betrag in Höhe von … € ausgewiesen. Insoweit ergeben sich auch aus dieser Steuerbilanz der Steuerschuldnerin keine Anhaltspunkte für eine finanzielle Krise. Dieser Umstand wird durch die beigebrachte betriebswirtschaftliche Auswertung der Steuerschuldnerin, welche am 18. Februar 2019 vom steuerlichen Berater der Steuerschuldnerin erstellt worden war, erhärtet. Aus dieser geht ein vorläufiges Ergebnis in Form eines Jahresüberschusses in Höhe von … € hervor. Es werden Umsatzerlöse von Januar bis Dezember 2018 in Höhe von … € bei einem Material- bzw. Wareneinkauf in Höhe von … € und weitere Kosten in Höhe von insgesamt … € ausgewiesen. Dies steht im Einklang mit dem unwidersprochen gebliebenen weiteren Vortrag des Klägers, dass die im Unternehmen der Steuerschuldnerin noch laufenden Bauvorhaben zum Ende des Jahres 2017 bereits zu rund 95% fertiggestellt gewesen seien und bis zur Abberufung des Klägers unproblematisch zu Ende ausgeführt wurden. Rückständige Steuerforderungen, welche bereits zum Zeitpunkt der Abberufung des Klägers entstanden waren, benennt der Beklagte ebenfalls nicht. Solche werden der Haftungsinanspruchnahme daher auch nicht zugrunde gelegt. Da sich die Steuerschuldnerin damit nicht in einer erkennbaren finanziellen Krise befand, sind auch keine objektiv feststellbaren Gründe dafür erkennbar, dass der Kläger gerade durch seine Abberufung als Geschäftsführer am XX. Mai 2018 etwaige Gläubiger gezielt benachteiligen wollte oder der Steuerschuldnerin auf sonstige Weise verwertbare Vermögensgegenstände entziehen wollte. Insoweit unterscheidet sich der Streitfall bereits in diesem Punkt erheblich von den in der Rechtsprechung diskutierten Fallgestaltungen, in denen es regelmäßig darum ging, dass sich der Geschäftsführer durch seine Abberufung seiner Insolvenzantragspflicht entziehen wollte um dadurch eine geordnete und zur gleichmäßigen Befriedigung aller Gläubiger führende Abwicklung zu vermeiden und der Gesellschaft zugleich – etwa durch Vorwegbefriedigungen oder sonstige Verlagerungen des Gesellschaftsvermögens – verwertbare Vermögensgegenstände zu entziehen.

Gegen eine gezielte Gläubigerbenachteiligung spricht im Vergleich zu den diskutierten Fallgestaltungen ferner, dass weder die Firma der Steuerschuldnerin geändert wurde, noch in zeitlichem Zusammenhang mit der Abberufung des Klägers deren Geschäftsanschrift oder gar der Satzungssitz verlagert wurde. Wenn es dem Kläger darum gegangen wäre, die Steuerschuldnerin vor dem Zugriff etwaiger Gläubiger zu verbergen, hätte es nahegelegen, die Geschäftsanschrift – wie in den diskutierten Fallgestaltungen – bereits in unmittelbarem zeitlichen Zusammenhang mit seiner Abberufung zu verlagern. Stattdessen wurde diese zunächst ausdrücklich beibehalten und erst im Zusammenhang mit der Abberufung des O, welcher die Geschäftsanteile an der Klägerin zuvor am XX. Januar 2019 vom Kläger erworben hatte, und der Bestellung des T am XX. Juni 2019 nach I verlagert. Unter der bis dahin seit dem XX. April 2016 unveränderten Geschäftsanschrift der Steuerschuldnerin befand sich überdies noch bis zum XX. Dezember 2018 die Meldeanschrift des Klägers, sodass kein objektiver Anhaltspunkt dafür ersichtlich ist, dass die Steuerschuldnerin unmittelbar nach der Abberufung des Klägers am XX. Mai 2018 für etwaige Gläubiger gezielt nicht mehr greifbar gewesen sein könnte.

Der Senat hat auch keine konkreten Anhaltspunkte dafür feststellen können, dass der Kläger im zeitlichen Zusammenhang mit seiner Abberufung Vermögenswerte der Steuerschuldnerin beiseitegeschafft oder sich an entsprechenden Handlungen seiner Nachfolger beteiligt haben könnte. Der Beklagte hat außer seinem Schriftverkehr mit dem Kläger hierzu keine aktenkundigen eigenen Ermittlungen vorgenommen. Gegen die Vornahme entsprechender Handlungen spricht auch bereits der Umstand, dass die Steuerschuldnerin nach dem nicht substantiiert bestrittenen Vortrag des Klägers zum Zeitpunkt seiner Abberufung nur noch über eine geringfügige Büroausstattung in Form von zwei Schreibtischen sowie etwas Werkzeug verfügte. Dies erscheint mangels anderweitiger Anhaltspunkte mit Blick auf die nicht in Zweifel gezogene Steuerbilanz auf den 31. Dezember 2017 auch plausibel. Neben den geringfügigen Positionen des Anlagevermögens werden darin als Umlaufvermögen lediglich Vorräte in Höhe von … €, Forderungen in Höhe von … € und ein Kassenbestand nebst Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von insgesamt … € ausgewiesen.

Insoweit liegen – was für den Senat von maßgeblicher Bedeutung ist – bereits die zentralen Kriterien der in den zitierten Entscheidungen angenommenen gläubigerbenachteiligenden „Firmenbestattungen“ nicht vor.

Auch im Übrigen bieten die Umstände des Streitfalls keine hinreichenden Anhaltspunkte für eine gezielte Benachteiligung von Gläubigern.

Der Umstand, dass der neue Geschäftsführer seinen Wohnsitz in Bulgarien oder zeitweise auch in E hatte und möglicherweise über eingeschränkte Deutschkenntnisse verfügte, steht er seiner Bestellung als Geschäftsführer nicht im Wege. Es ist auch nicht näher dargelegt worden, warum die Bestellung eines solchen Geschäftsführers zu einer Gläubigerbenachteiligung führen sollte. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass der neue Geschäftsführer nicht willens oder in der Lage gewesen sein könnte, die Geschäfte der Steuerschuldnerin zu führen, sind weder erkennbar noch durch aktenkundige Ermittlungen des Beklagten festgestellt worden. Er muss in der Zeit nach seiner Berufung als Geschäftsführer jedenfalls eine solche Tätigkeit für die Steuerschuldnerin entfaltet haben, welche – auch aus Sicht des Beklagten – zu steuerpflichtigen Umsatzerlösen geführt hat. Andernfalls wäre für die vorgenommenen Schätzungen des Beklagten für die Veranlagungszeiträume 2018 und 2019 kein Raum. Anhaltspunkte dafür, dass statt des Nachfolgers weiterhin der Kläger für die Steuerschuldnerin tätig gewesen sein könnte, werden vom Beklagten nicht vorgebracht.

Die Abberufung als Geschäftsführer am XX. Mai 2018 steht auch nicht im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der Übertragung der Geschäftsanteile am XX. Januar 2019. Zwar weisen die notariellen Urkunden und Vermerke die vom Beklagten ins Feld geführten Auffälligkeiten auf. Diese lassen jedoch zur Überzeugung des Senats nicht den hinreichend sicheren Schluss zu, dass bereits zum Zeitpunkt der Abberufung des Klägers beabsichtigt war, die Steuerschuldnerin ungeordnet abzuwickeln. Es ist überdies in keiner Weise dargelegt worden, aufgrund welcher konkreten Anknüpfungstatsachen davon auszugehen sein sollte, dass der Kläger bereits bei seiner Abberufung über Kenntnisse dahingehend verfügte, wie der spätere Anteilserwerber und weitere Nachfolger im Amt des Geschäftsführers künftig mit der Steuerschuldnerin verfahren wird und welche Geschäftsadressen der Steuerschuldnerin künftig genutzt werden.

Der Senat hat darüber hinaus auch keine belegbaren Anhaltspunkte dafür feststellen können, dass die zum Geschäftsführer bestellte Person des K nicht existieren könnte oder in Kenntnis des Klägers wahrheitswidrig unter diesem Namen aufgetreten sein könnte. Die Handelsregisteranmeldung über den Geschäftsführerwechsel vom XX. Juni 2018 ist notariell beglaubigt worden. Der Beglaubigungsvermerk enthält entsprechend § 40 Abs. 3 BeurkG Angaben zur Person des Unterzeichners. Der Notar bescheinigt, dass ihm die erschienene und unterzeichnende Person persönlich bekannt sei. Der Senat hat keine Anhaltspunkte dafür, dass der Notar die Vermerkurkunde wahrheitswidrig erstellt haben könnte.

Für die Behauptung des Beklagten, dass sich die Nachfolger des Klägers auch in anderen Fällen als Gesellschafter oder Geschäftsführer im Zusammenhang mit „Firmenbestattungen“ betätigt hätten, finden sich ebenfalls keine hinreichenden Anhaltspunkte. Für den Senat ist insoweit bereits nicht erkennbar, ob diese Behauptung auf eigenen Ermittlungen des Beklagten, anderweitig aktenkundigen Ermittlungen oder Feststellungen anderer Finanzbehörden oder aber um aus den Gesamtumständen gezogene Schlussfolgerungen des Beklagten handelt. Zwar befinden sich in der Haftungsakte Aufstellungen zu den genannten Gesellschaften und Personen. Es fehlen aber Hinweise darauf, wie diese erstellt wurden und ob und ggf. auf welche Ermittlungsvorgänge und -ergebnisse diese zurückzuführen sind. Selbst wenn eine solche Feststellung getroffen werden könnte, müsste zudem weitergehend festgestellt werden können, dass der Kläger bei seiner Abberufung um diese Umstände wusste. Er hat dies indessen bestritten. Hinreichende objektive Anhaltspunkte, die diese Einlassung des Klägers widerlegen, sind – auch vor dem Hintergrund der bereits genannten und für den Senat besonders gewichtigen Umständen des Streitfalls – nicht erkennbar. Die Nachfolger des Klägers können hierzu nicht befragt werden, da sie nach den Feststellungen des Beklagten unbekannten Aufenthalts sind.

Der Kläger hat bis zu seiner Abberufung auch nicht gegen seine Mittelvorsorgepflicht verstoßen.

Wie vorstehend bereits dargelegt, sind keine hinreichenden Anhaltspunkte dafür erkennbar, dass dem Kläger bis zu seiner Abberufung am XX. Mai 2018 bereits entstandene oder in Kürze entstehende bzw. fällig werdende Steuerforderungen bekannt waren, welche eine besondere Mittelvorsorge erforderlich gemacht hätten. Die dem Haftungsbescheid zugrunde gelegten Steuerforderungen entstanden – wie bereits dargelegt – als Jahressteuern erst mit Ablauf des jeweiligen Veranlagungszeitraumes und damit nach der Abberufung des Klägers. Die Steuerschuldnerin befand sich zu diesem Zeitpunkt nicht in einer finanziellen Krise. Es liegen auch keinerlei Anhaltspunkte dafür vor, dass der Kläger andere Gläubiger vorweg befriedigt hat oder die Steuerschuldnerin durch eine Veräußerung oder sonstige Verwertung von Vermögensgegenständen schuldhaft außerstande gesetzt hat, künftig fällig werdende Steuerschulden, deren Entstehung ihm bekannt war, zu tilgen. Die vom Beklagten nicht weiter infrage gestellte betriebswirtschaftliche Auswertung der Steuerschuldnerin für die Monate Januar 2018 bis Dezember 2018 weist überdies Umsatzerlöse ausschließlich für den Monat Dezember 2018 aus. Dies spricht dafür, dass eine zu ermöglichen Steuerverbindlichkeiten führende Tätigkeit der Steuerschuldnerin erst nach der Abberufung des Klägers entfaltet wurde bzw. zu steuerpflichtigen Umsatzerlösen führte.

Schließlich sind vom Beklagten auch keine Anhaltspunkte dafür dargelegt worden oder für den Senat erkennbar, dass der Kläger nach seiner Abberufung als Geschäftsführer weiterhin als faktischer Geschäftsführer für die Steuerschuldnerin tätig war. Der Antragsgegner stützt die Haftungsinanspruchnahme dementsprechend auch nicht auf eine solche faktische Geschäftsführertätigkeit des Klägers.

Da ein Haftungstatbestand nach den vorstehenden Ausführungen nicht erfüllt ist, kann offenbleiben, ob der Beklagte das ihm zustehende Ermessen – insbesondere vor dem Hintergrund seiner Pflicht zur einwandfreien und erschöpfenden Sachverhaltsaufklärung sowie zur Auswertung des bekannten bzw. erkennbaren Sachverhaltes – fehlerfrei ausgeübt hat (vgl. hierzu FG Nürnberg, Urteil vom 24. Januar 2024 3 K 1158/22, juris; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 09. Mai 2023 9 K 9157/22, EFG 2023, 1287; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 13. Juli 2017 9 K 9151/15, EFG 2017, 1633; BFH-Urteil vom 23. September 2009 XI R 56/07, BFH/NV 2010, 12 – jeweils m.w.N.).

Die Entscheidung ergeht mit Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO i.V.m. §§ 704, 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren war im Hinblick auf die Schwierigkeit der Sach- und Rechtslage gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.

Die Revision war nicht zuzulassen. Gründe für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die Sache hat insbesondere keine grundsätzliche Bedeutung und erfordert zur Fortbildung des Rechts auch keine Entscheidung des BFH. Zwar ist die Anwendbarkeit der zivil- und strafgerichtlichen Judikatur zu den Fällen sogenannter „Firmenbestattungen“ im Steuerrecht durch die bisherige Rechtsprechung bewusst offengelassen worden. Die hierdurch aufgeworfene Rechtsfrage ist im Streitfall indessen nicht klärungsfähig (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 02. April 2014 XI B 16/14, BFH/NV 2014, 1098). An der Klärungsfähigkeit fehlt es u.a. dann, wenn nach § 118 Abs. 2 FGO bindende tatsächliche Feststellungen des Finanzgerichts unabhängig von der Beantwortung der aufgeworfenen Rechtsfrage zu dem vom Finanzgericht vertretenen Ergebnis führen. Auch genügt es für die Zulassung der Revision nicht, dass die Klärung der Rechtsfrage theoretisch möglich ist. Es muss vielmehr zu erwarten sein, dass es tatsächlich zu einer Klärung der Grundsatzfrage kommt (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 19. Mai 2009 VI B 159/08, juris). Dies ist für den Streitfall zu verneinen, da die Klärung der aufgeworfenen Rechtsfrage nicht entscheidungserheblich ist. Der Senat hat das Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen der zivil- und strafgerichtlichen Judikatur verneint, so dass es auf eine Übertragbarkeit auf das Steuerrecht im Streitfall nicht ankommt.